IPPB2/415-787/14-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2014 r. (data wpływu 23 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu nieodpłatnego nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia - jest prawidłowe.

W dniu 23 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu nieodpłatnego nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W przyszłości, udziały Wnioskodawcy posiadane przez spółkę komandytową ("Spółka") mogą zostać nieodpłatnie zbyte na rzecz Wnioskodawcy w celu umorzenia. Umorzenie może zostać dokonane w trybie, o którym mowa w art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. "k.s.h."), tj umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia. Na dzień możliwego zbycia przez Spółkę udziałów Wnioskodawcy komandytariuszami Spółki będą podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych ("Wspólnicy").

W wyniku takiego umorzenia udziałowcami Wnioskodawcy pozostałyby osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca polskim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie osób fizycznych, które pozostałyby udziałowcami Wnioskodawcy, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku od tego przychodu jako płatnik.

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie Wspólników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku od tego przychodu jako płatnik.

4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która pozostałaby udziałowcem Wnioskodawcy, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku od tego przychodu jako płatnik.

5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 u.p.d.o.p.

Odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania Nr 2:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie osób fizycznych, które pozostałyby jedynymi udziałowcami Wnioskodawcy, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku od tego przychodu jako płatnik.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce łub spółdzielni, w tym również:

należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę, że z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) zgodnie z którą w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. skreślono pkt 2 dotyczący dochodów (przychodów) uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Wnioskodawca wskazuje, że celem tego skreślenia było wyeliminowanie obowiązków płatnika w tym zakresie i uznanie, że dochody z umorzenia dobrowolnego stanowią dochody ze zbycia udziałów (akcji) ustalane samodzielnie przez podatnika. Dochód z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia z dniem 1 stycznia 2011 r. został zatem wyraźnie wyłączony z katalogu dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Jednocześnie w myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.f. dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku dochodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca przewidział odmienne zasady opodatkowania wyrażone w art. 30a i 30b u.p.d.o.f. W związku z tym należy zauważyć, że umorzenie udziałów przez ich zbycie w celu umorzenia w istotny sposób różni się od sposobu opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (w tym przychodów z przymusowego umorzenia udziałów). W pierwszym przypadku podatnicy są zobowiązani do opodatkowania tych dochodów samodzielnie, tj. bez udziału płatnika. Natomiast w odniesieniu do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych zasadą (sformułowaną wprost w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.) jest udział płatnika w pobraniu zryczałtowanego podatku dochodowego.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca nabędzie udziały nieodpłatnie w celu ich (dobrowolnego) umorzenia, to nie będą na nim ciążyły żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego.

Nawet jeśli nieodpłatne umorzenie zostałoby przeprowadzone w trybie np. umorzenia przymusowego, to także w takim przypadku po stronie Wnioskodawcy nie powstałby obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z jednoznaczną treścią art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany. Skoro zatem ww. dochód (przychód) powstaje w związku z wypłatą, to w przypadku umorzenia bez wynagrodzenia (tekst jedn.: bez wypłaty) nie powstałby żaden dochód, a na Wnioskodawcy nie ciążyłyby żadne obowiązki płatnika.

Należy zatem stwierdzić, iż planowana operacja nie zrodzi skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z umorzeniem udziałów po stronie udziałowców pozostających w spółce (Wnioskodawcy) nie wystąpi faktyczne przysporzenie majątkowe z tytułu umorzenia udziałów i w konsekwencji, na gruncie u.p.d.o.f., nie wystąpi przychód do opodatkowania. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego.

Stanowisko takie wyraził również Dyrektor izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2012 r., nr ITPB1/415-1090/11/TK, w której stwierdził, iż: "Oceniając wystąpienie skutków umorzenia udziałów dla udziałowców (osób fizycznych) którzy pozostaną w Spółce stwierdzić należy, że po ich stronie nie powstaje dochód do opodatkowania z tytułu umorzenia udziałów, zarówno w przypadku, gdy umorzenie tych udziałów jest dokonane w ciężar kapitału zakładowego, jak i bez obniżania kapitału zakładowego. W przypadku opisanego zdarzenia przyszłego nie może być bowiem mowy - jak stanowi przepis art. 24 ust. 5 ustawy o dochodzie (przychodzie) faktycznie uzyskanym z udziału w zyskach osób prawnych (przez udziałowców, których udziały nie zostały umorzone). W związku z powyższym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych."

Pogląd ten znalazł również potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 23 lutego 2004 r. (w odpowiedzi na zapytanie poselskie nr 2206), w którym wskazano, iż: "Oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce. Podobnie czynność ta nie spowoduje również powstania przychodu u wspólników tej spółki, jakkolwiek wzrośnie wartość księgowa posiadanych przez nich udziałów."

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż po stronie osób fizycznych, które pozostałyby udziałowcami Wnioskodawcy po nieodpłatnym nabyciu przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu umorzenia od Spółki i ich umorzeniu, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku od tego przychodu jako płatnik.

Podsumowanie:

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawca w zakresie pytania 2, zgodnie z którym w przypadku nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz ich umorzenia po stronie osób fizycznych, które pozostałyby jedynymi udziałowcami Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku od tego przychodu jako płatnik, jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te dotyczą konkretnych indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.