IPPB2/415-751/10-2/MG - Możliwość potrącenia z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wynagrodzenia płatnika z tytułu terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie potrącenia wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie potrącenia wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej jako: "Bank") zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę, jak również na podstawie umów cywilnoprawnych (np. na podstawie umowy zlecenia). Zgodnie z art. 31 oraz art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.); dalej jako: "ustawa o p.d.o.f." od wypłacanych takim pracownikom przychodów Spółka, jako płatnik, pobiera zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Z kolei, zgodnie z art. 28 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.); dalej jako: "Ordynacja podatkowa", Spółce przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa.

Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej ilekroć w tej ustawie jest mowa o podatkach rozumie się przez to również zaliczki na podatki. W związku z tym, wynagrodzenie przysługuje także w przypadku terminowego wpłacania zaliczek na podatki pobranych na rzecz budżetu państwa.

Wysokość należnego płatnikowi wynagrodzenia oraz zasady jego pobrania reguluje Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie wynagrodzenia płatników i inkasentów pobierających podatki na rzecz budżetu państwa (Dz. U. Nr 240, poz. 2065); dalej jako: "Rozporządzenie MF".

Zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia MF z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa płatnikom przysługuje wynagrodzenie wynoszące 0,3% kwoty pobranych podatków. Z kolei zgodnie z § 1 ust. 2 Rozporządzenia MF kwota należnego płatnikom wynagrodzenia jest potrącana z kwoty pobranych przez nich podatków.

Spółka nie pobierała jednak z wpłacanych na rzecz budżetu państwa zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu terminowego wpłacania tych zaliczek. Obecnie Spółka zamierza pobrać wynagrodzenie należne Spółce z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w latach ubiegłych, tj. zaliczek wpłacanych na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez podatników od stycznia 2004 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłacanych na rzecz budżetu państwa do końca 2010 r. (tekst jedn. najpóźniej od zaliczek wpłacanych za listopad 2010 r., które powinny być wpłacone na rachunek właściwego organu podatkowego do 20 grudnia 2010 r.) Spółka jest uprawniona do potrącenia należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłaconych na rzecz budżetu państwa od dochodów uzyskiwanych przez podatników od stycznia 2004 r....

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłacanych do końca 2010 r. Spółka ma prawo potrącić wynagrodzenie należne Spółce z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych za okres od stycznia 2004 r. Z kwoty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wpłacanych najpóźniej za listopad 2010 r. do 20 grudnia 2010 r., Spółka ma więc prawo potrącić całą kwotę należnego, a nie pobranego dotychczas, wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłaconych na rachunek właściwego organu podatkowego od dochodów uzyskiwanych przez podatników od stycznia 2004 r.

Ordynacja podatkowa, jak również Rozporządzenie MF nie regulują terminu w jakim płatnik ma prawo do pobranie należnego mu wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa. Rozporządzenie MF w § 1 ust. 2 wskazuje jedynie, że kwota należnego płatnikom wynagrodzenia jest potrącana z podatków pobranych na rzecz budżetu państwa.

W związku z tym, zdaniem Spółki, należy uznać, że płatnik ma prawo potrącić należne mu wynagrodzenie nie tylko w okresie, za który przysługuje wynagrodzenie lecz także w okresach późniejszych. Takie stanowisko zajęło także Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 26 marca 1998 r. (sygn. RS-7250-487/OP/O/98/ZB), w którym potwierdzono, że Ordynacja podatkowa nie zawiera przepisu nakazującego płatnikom dokonywania potrąceń należnego im wynagrodzenia w tym samym miesiącu, w którym wpłacili uprzednio pobrany podatek. Oznacza to, że nie ma jakichkolwiek przeciwwskazań prawnych do potrącenia wynagrodzeń raz na kwartał, czy też raz do roku. Podobnie uznał także Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2006 r. (sygn. 1471/DPZ/423/34/06/TG), w której stwierdził, że przepisy nie nakładają na płatników obowiązku dokonania potrąceń należnego im wynagrodzenia, w tym samym miesiącu, w którym płatnicy dokonują wpłaty pobranego podatku, stanowiącego podstawę do naliczenia wynagrodzenia. W związku z tym, zdaniem tego organu podatkowego należne płatnikom wynagrodzenie mogą oni potrącić z następnych wpłat.

Zdaniem Spółki okres, w którym płatnik ma prawo do potrącenia wynagrodzenia należnego mu z tytułu terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa nie jest jednak nieograniczony. W ocenie Spółki, płatnik ma prawo potrącić należne mu wynagrodzenie z tytułu terminowego poboru podatków na rzecz budżetu państwa do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z którym jest ono związane.

Takie stanowisko zajmują także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 28 listopada 2008 r. (sygn. IPPB5/423-11/08-4/DG) wskazał, że przepisy nie określają terminu w jakim uprawnienie płatnika do potrącenia należnego mu wynagrodzenia może być zrealizowane, w związku z czym uznał, że należy przyjąć, iż przysługuje ono przez cały okres istnienia zobowiązania, a więc do upływu terminu jego przedawnienia. Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zajął także w interpretacji z 25 marca 2010 r. (sygn. IPPB2/415-11/10-3/MK1).

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z końcem 2010 r. przedawnią się zatem zobowiązania podatkowe, których termin płatności minął w 2005 r. W 2010 r. przedawni się zatem zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.

Do końca 2010 r. Spółka ma zatem prawo do pobrania wynagrodzenia należnego z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez podatników w roku podatkowym 2004 i w następnych latach podatkowych. Spółka jest więc uprawniona do poboru do końca 2010 r. wynagrodzenia należnego od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłaconych na rachunek właściwego organu podatkowego od dochodów uzyskiwanych przez podatników od stycznia 2004 r. Podsumowując, przepisy Ordynacji podatkowej oraz Rozporządzenia MF nie regulują momentu, w którym płatnik może pobrać należne mu wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa. W związku z tym, zdaniem Spółki, ma ona prawo potrącić należne wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, które jeszcze się nie przedawniły.

Z końcem 2010 r. przedawni się zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. W związku z tym z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłacanych do końca 2010 r. (tekst jedn. najpóźniej z zaliczek wpłacanych za listopad 2010 r.) Spółka ma prawo potrącić należne jej wynagrodzenie z tytułu poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wpłaconych od dochodów uzyskiwanych przez podatników od stycznia 2004 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Na podstawie art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z kolei, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie "płatnika" zostało zdefiniowane w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepisy ww. ustawy w art. 28 § 1 przyznają płatnikom i inkasentom zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa.

Literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, iż uprawnienie płatnika do potrącenia przysługującego mu wynagrodzenia jest uzależnione od dokonania wpłaty pobranego podatku w terminie. Wynagrodzenie przewidziane w art. 28 ww. ustawy ma charakter fakultatywny. Płatnicy oraz inkasenci podatków stanowiących dochód budżetu państwa mogą, ale nie muszą, korzystać z tego uprawnienia.

Stosownie do treści art. 3 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach - rozumie się przez to również zaliczki na podatki.

Zgodnie z art. 28 § 3 pkt 1 ww. ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia szczegółowe zasady ustalania wynagrodzenia płatników i inkasentów pobierających podatki na rzecz budżetu państwa, w relacji do kwoty pobranych podatków, oraz tryb pobrania wynagrodzenia;

Płatnikom - zgodnie z przepisami obecnie obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie wynagrodzenia płatników i inkasentów pobierających podatki na rzecz budżetu państwa (Dz. U. Nr 240, poz. 2065) przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków, wynoszące 0,3% kwoty podatków pobranych przez płatników na rzecz budżetu państwa.

Kwota należnego wynagrodzenia jest potrącana z kwoty podatków pobranych przez płatników. Na płatniku ciąży również obowiązek przesyłania do urzędów skarbowych informacji dotyczących pobranych i wpłaconych podatków oraz potrąconego wynagrodzenia.

W przedmiotowej sprawie Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę, jak również na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowa zlecenia). Od wypłacanych pracownikom przychodów Spółka, jako płatnik, pobiera zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Spółka, pomimo przysługującego jej prawa nie pobierała z wpłacanych na rzecz budżetu państwa zaliczek na podatek dochodowy, należnego Spółce wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania tych zaliczek. Obecnie Spółka zamierza pobrać wynagrodzenie należne Spółce z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w latach ubiegłych, tj. zaliczek wpłacanych na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez podatników od stycznia 2004 r.

Powołany na wstępie przepis, ani też inne przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa nie zawierają przepisu nakazującego płatnikom dokonywania potrąceń należnego im wynagrodzenia w tym samym miesiącu, w którym wpłacili uprzednio pobrany podatek, ani też nie określają terminu, w jakim uprawnienie płatnika może być zrealizowane. Oznacza to, że nie ma jakichkolwiek przeciwwskazań prawnych do potrącania wynagrodzeń raz na kwartał, czy też raz do roku. Należy jednak przyjąć, iż uprawnienie to przysługuje przez cały okres istnienia zobowiązania, a więc do upływu terminu jego przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Natomiast stosownie do art. 32 § 1 Ordynacji podatkowej, płatnicy i inkasenci obowiązani są przechowywać dokumenty związane z poborem lub inkasem podatków do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania płatnika lub inkasenta.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Spółka, ma prawo potrącić należne wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jedynie za okres istnienia zobowiązania, a więc do upływu terminu jego przedawnienia i może ono zostać potrącone wyłącznie od kwoty wpłaty dokonanej w terminie.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy stwierdza, iż Spółka uprawniona jest do potrącenia należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa jedynie za okres istnienia zobowiązania, a więc do upływu terminu jego przedawnienia. W przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu za miesiące od stycznia do listopada 2004 r., bowiem termin płatności zobowiązania podatkowego za ww. miesiące przypadał w 2004 r., zatem licząc 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. od końca 2004 r. termin przedawnienia upłynął z końcem 2009 r. Natomiast w przypadku zobowiązania za miesiąc grudzień 2004 r., termin płatności przypadał na styczeń 2005 r., zatem licząc 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. od końca 2005 r. termin przedawnienia upływa z końcem 2010 r.

Zatem od zaliczek na podatek dochodowy wpłacanych przez Spółkę na rzecz budżetu państwa do końca 2010 r. (tekst jedn. najpóźniej od zaliczek wpłacanych za listopad 2010 r., które powinny być wpłacone na rachunek właściwego organu podatkowego do 20 grudnia 2010 r.) Spółka jest uprawniona do potrącenia należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskiwanych przez podatników za okres od grudnia 2004 r.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.