IPPB2/415-732/09-6/AK - Ustalenie dochodu z tytułu zbycia nabytych w drodze darowizny udziałów w spółce z o.o. celem ich umorzenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2009 r. (data wpływu 3 grudnia 2009 r.) oraz piśmie z dnia 3 marca 2010 r. (data nadania 5 marca 2010 r. data wpływu 9 marca 2010 r.) uzupełniającym stan faktyczny na wezwanie Nr IPPB2/415-732/09-4/AK z dnia 23 lutego 2010 r. (data nadania 23 lutego 2010 r., data doręczenia 2 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów w Spółce z o. o. celem umorzenia, nabytych w drodze darowizny - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów w Spółce z o. o. celem umorzenia, nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni chcę zbyć udziały w spółce z o.o. Nabywcą będzie osoba prawna. Udziały te zostaną nabyte przez Wnioskodawczynię, w drodze darowizny, od dotychczasowego wspólnika - męża. Mąż Wnioskodawczyni objął te udziały za wkłady pieniężne, a nabył te udziały do majątku osobistego na skutek wyłączenia wspólności majątkowej małżeńskiej i częściowego podziału majątku wspólnego. Przedmiotem darowizny mają być udziały, których wartość nominalna jest wielokrotnie niższa od ich wartości rynkowej. W umowie darowizny jako wartość nabytych praw majątkowych (udziałów) zostanie wykazana wartość rynkowa tych praw i pomimo wysokiej wartości rynkowej tych praw (podstawy opodatkowania) nie zostanie odprowadzony przez notariusza podatek od darowizny, gdyż Wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

Pismem z dnia 5 lutego 2010 r. Nr IPPB2/415-732/09-2/AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez: uiszczenie stosownej opłaty. Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie (data wpływu opłaty 10 lutego 2010 r.).

Następnie pismem z dnia 23 lutego 2010 r. Nr IPPB2/415-732/09-4/AK wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez: wskazanie czy zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zbycie udziałów w Spółce z o. o. nastąpi w celu umorzenia. Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie (data wpływu uzupełnienia 9 marca 2010 r.).

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, iż " zbycie udziałów w przedmiotowej sprawie nastąpi w celu ich umorzenia, w oparciu o procedurę umorzenia udziałów w spółce z o. o. opisaną w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.)".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek dochodowy od osób fizycznych, w wysokości 19%, Wnioskodawczyni będzie zobligowana zapłacić od uzyskanego przez nią dochodu obliczonego jako różnicę pomiędzy przychodem, którym będzie należny Wnioskodawczyni od nabywcy, cena za sprzedaż udziałów a kosztami uzyskania tego przychodu, który stanowić będzie kwota odpowiadająca wartości udziałów z dnia nabycia darowizny...

Zdaniem Wnioskodawczyni:

W art. 30b ust. 2 pkt 4) ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - u.p.d.o.f., zawarto definicję dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Dochodem tym jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38. Tak powstały dochód ze zbycia praw majątkowych, zgodnie z treścią art. 30b ust. 1, ust. 5 i ust. 6 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 19% (nie łączy się go z dochodami z innych źródeł) i Wnioskodawczyni będzie go zobowiązana wykazać w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, w przypadku Wnioskodawczyni, w którym nabycie nastąpi w drodze darowizny, koszty ustalić należy w wysokości wartości nabytych udziałów w dniu nabycia udziałów na mocy umowy darowizny.

W świetle powyższych unormowań prawnych, opodatkowaniu podlega ewentualna różnica pomiędzy ceną sprzedaży udziałów, a kosztem ich wcześniejszego nabycia przez udziałowca. Wartość "nakładów" udziałowca na nabycie bądź objęcie udziałów jest bowiem wyłączona z opodatkowania. W wypadku nabycia udziałów w drodze darowizny ustawodawca zastosował swoistą fikcję prawną uznając, że kosztami uzyskania przychodów są "nakłady" w wysokości wartości nabytych udziałów z dnia nabycia darowizny.

W przypadku Wnioskodawczyni podatek dochodowy od osób fizycznych wyniesie więc 19% od faktycznie uzyskanego dochodu. Dochód będzie obliczony jako różnica pomiędzy przychodem, tj. uzyskaną przez Wnioskodawczynię ceną (wynagrodzeniem) za zbycie udziałów a kosztami uzyskania tego przychodu - kwotą odpowiadającą wartości udziałów z dnia nabycia darowizny.

Wnioskodawczyni dodaje, że taką samą wykładnię, w analogicznych stanach faktycznych i prawnych, zajął Minister Finansów w interpretacjach wydanych w dniu 8 października 2008 r. (IPPB2/415-1059/08-2/MG) oraz w dniu 17 lutego 2009 r. (IPPB4/415-185/08-2/SP).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: dochód z umorzenia udziałów (akcji), jak również dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zatem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Przepis ten ma jednak tylko takie znaczenie, że nie pozwala na pomniejszanie przychodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia o inne koszty niż wymienione w przepisach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy znajduje się w rozdziale 5 ustawy "Szczególne zasady ustalania dochodu" trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy, czyli w razie umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, koszty uzyskania przychodów ustala się.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółka z o. o. jako płatnik jest obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy spółka ma przekazać kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni nabędzie udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze darowizny, od dotychczasowego wspólnika - męża.

Zatem, Wnioskodawczyni nie poniesie wydatków na nabycie udziałów. Nie poniesie również wydatków z tytułu podatku od spadków i darowizn, gdyż nie zostanie on odprowadzony przez notariusza, ponieważ Wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. Następnie Wnioskodawczyni chcę zbyć udziały w spółce z o.o. w celu umorzenia - nabywcą będzie osoba prawna.

Reasumując, w przypadku zbycia udziałów w spółce z o.o. celem ich umorzenia, nabytych uprzednio w drodze darowizny, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wskazać należy, iż powołany we własnym stanowisku art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Wskazać również należy, iż stan faktyczny/zdarzenie przyszłe zaprezentowane w przytoczonych interpretacjach nie jest tożsame z sytuacją Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.