IPPB2/415-723/11-2/LS
Pismo z dnia 30 września 2011 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB2/415-723/11-2/LS
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 9 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski; jest polskim rezydentem dla celów podatkowych w Polsce podlega tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Możliwe, że Spółka Cypryjska na podstawie określonych dokumentów, w tym uchwał podejmowanych przez odpowiednie organy Spółki Cypryjskiej będzie dokonywać wypłaty dywidendy jako udziału w zysku Spółki Cypryjskiej. Możliwe więc, że jako udziałowiec Spółki Cypryjskiej Wnioskodawca otrzyma dywidendę od Spółki Cypryjskiej. Wypłata dywidendy ma zostać dokonana w 2011 r.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę od Spółki Cypryjskiej dywidendy, będzie miał prawo do obniżenia 19% zryczałtowanego podatku dochodowego należnego w Polsce (na podstawie art. 30a u.p.d.o.f.), o 10% podatek u źródła, który potencjalnie może zostać potrącony u źródła na Cyprze.
Zdaniem Wnioskodawcy:
Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., "osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polski podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)".
Przytoczony powyżej przepis u.p.d.o.f., wprowadza instytucję tzw. nieograniczonego obowiązku podatkowego. Oznacza to, iż osoba fizyczna będąca rezydentem podatkowym w Polsce zobowiązana jest do rozliczenia w Polsce dla celów podatkowych wszystkich osiąganych dochodów (przychodów), niezależnie od miejsca ich osiągania (a więc także dochodów/przychodów ze źródeł położonych na Cyprze).
Zasady opodatkowania dywidend zostały uregulowane art. 30a u.p.d.o.f., zgodnie z którym dywidendy (i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych) otrzymane przeze mnie podlegać będą opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym w Polsce.
Powyższe zasady mają zastosowanie z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 4a u.p.d.o.f.).
Zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską i Cyprem (Umowa) (art. 10 ust. 1 i 2 Umowy) "dywidendy wypłacane przez Spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidendy brutto". Oznacza to, że co do zasady na podstawie Umowy dywidendy wypłacane przez Spółkę Cypryjską mogą być opodatkowane 10% tzw. podatkiem u źródła na Cyprze.
Jednocześnie zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce (czyli taka jak Wnioskodawca) "osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami art. 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby, kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, który odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze".
Należy zatem zauważyć, iż Umowa wprowadza metodę kredytu podatkowego, zgodnie z którą podatnik może potrącić od podatku w Polsce kwotę podatku zapłaconego na Cyprze, przy czym potrącenie to nie może przekroczyć części podatku wyliczonego od danego dochodu (dywidendy) w Polsce przed dokonaniem potrącenia.
Zgodnie z brzmieniem błędnie tłumaczonej polskiej wersji Umowy, odliczeniu (potrąceniu) podlega podatek zapłacony na Cyprze. Niemniej jednak w angielskiej wersji Umowy podatek podlegający odliczeniu został określony jako "tax payable". Należy zauważyć, iż wyrażenie to nie jest tożsame z polskim sformułowaniem "podatek zapłacony", którym błędnie posłużono się w polskiej wersji Umowy. Wersja angielska wskazuje, iż podatnik jest uprawniony do potrącenia podatku "podlegającego zapłacie" (podatku należnego), a więc nie tylko podatku faktycznie zapłaconego.
Zgodnie z art. 30 Umowy w przypadku rozbieżności przy interpretacji postanowień Umowy, tekst angielski jest rozstrzygający. Oznacza to, iż zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, odliczeniu (potrąceniu) powinien podlegać podatek podlegający zapłacie na Cyprze, a zatem nie tylko podatek faktycznie zapłacony.
W myśl art. 24 ust. 3 Umowy, zgodnie z oryginalnym tekstem Umowy, podatek o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, obejmuje kwotę podatku, która byłaby zapłacona, gdyby nie zapisy prawne dotyczące obniżenia podatku, wyłączeń lub innych zwolnień podatkowych. Natomiast z polskiej wersji Umowy wynika, iż podatek o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b), podlegający zapłaceniu w państwie źródła, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która była by płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem ulg, zwolnień lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo państwa źródła.
Różnica pomiędzy polską a angielską wersja językową, wynika z błędnego przetłumaczenia słowa "but for". Zwrot ten, oznaczający "gdyby nie" (Wielki Słownik Angielsko - Polski, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004, str. 159), został w polskiej wersji Umowy również błędnie przetłumaczone jako "z wyjątkiem".
Przegląd treści postanowień wybranych umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, iż Umowa została przetłumaczona na język polski nieprawidłowo.
Dla przykładu, zgodnie z treścią angielskiego tekstu Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189), sformułowanie analogiczne do treści umowy z Cyprem tj. " (...) tax paid in Poland shall be deemed to include any amount which would have been payable as tax but for any relief by way of the deduction allowed in computing the taxable income or an exemption or a reduction of tax or otherwise under the laws relating to taxation of income force in that other Contracting State" zostało przetłumaczone jako " (...) podatek płacony w Polsce będzie obejmował każdą kwotę, która byłaby zapłacona jako podatek, lecz została objętą jakąkolwiek ulgą, poprzez odliczenie od dochodu do opodatkowania, zwolnienie lub obniżkę podatku lub w inny sposób, zgodnie z ustawami o opodatkowaniu dochodu obowiązującymi w drugim umawiającym się Państwie". Identyczna sytuacja przedstawia się na gruncie polsko-słowackiej Umowy z 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131). Można wskazać wiele innych przykładów wyżej przedstawionego kierunku tłumaczenia art. 24 ust. 3 w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że przepisy Umowy, zgodnie z postanowieniami angielskiej ostatecznej wersji, wskazują, że jeżeli rezydent Polski osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy może (ale nie musi) być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego polskiego rezydenta, kwoty równej podatkowi dochodowemu, który został lub mógłby zostać opodatkowany na Cyprze. Oznacza to, że od 19% podatku dochodowego należnego w Polsce będą mógł odliczyć kwotę odpowiadającą 10% dywidendy będącej kwotą podatku, który zgodnie z Umową Cypr może potrącić, nawet gdy podatek ten nie zostanie na Cyprze faktycznie pobrany. W konsekwencji, do zapłaty w Polsce, z tytułu otrzymanej dywidendy będzie należny podatek skalkulowany wg stawki 9%.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższy pogląd potwierdza szereg indywidualnych interpretacji wydanych z upoważnienia Ministerstwa Finansów, w tym także ostatnio wydane przez:
* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lipca 2011 r., nr IPPB2/415-435/11-2/LS,
* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 kwietnia 2011 r., nr ILPB2/415-47/11-2/TR,
* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 25 marca 2011 r., nr IPPB2/415- 45/11-2/MK1.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Powołane przepisy - w myśl art. 4a ww. ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zwanej dalej umową, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
W myśl art. 10 ust. 2 ww. umowy, dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.
Należy zauważyć, że określenie "dywidendy", o którym mowa w umowie oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.
W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.
Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 umowy, uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W myśl artykułu 10 ust. 2 oraz artykułu 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.
Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.
Artykuł 24 ust. 1 lit. b) umowy, w wersji angielskiej, dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie "tax payable" użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu (należny do zapłaty). Natomiast angielskie wyrażenie "but for" użyte w kontekście art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć jako "gdyby nie", a nie jako "z wyjątkiem".
Zgodnie z powyższym, zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: "Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa".
Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.
Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.