IPPB2/415-686/08/09-8/S/AK - Możliwość odliczenia od dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce składek na ubezpieczenie społeczne opłacanych w Austrii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 3211/08 z dnia 4 września 2009 r. (data wpływu 30 listopada 2009 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2008 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 21 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu składek na ubezpieczenie społeczne zapłaconych do austriackiego systemu ubezpieczeń społecznych - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu składek na ubezpieczenie społeczne zapłaconych do austriackiego systemu ubezpieczeń społecznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem Republiki Austrii i tam też posiada miejsce zamieszkania w rozumieniu umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 13 stycznia 2004 r. W Polsce świadczy pracę na podstawie umowy o pracę zawartej z pracodawcą z siedzibą w Austrii. Przebywa w Polsce ponad 183 dni w trakcie roku, przez co jego wynagrodzenie za wykonywaną pracę podlega opodatkowaniu w Polsce zgodnie z postanowieniami art. 15 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie na podstawie zgody wyrażonej w trybie przewidzianym w art. 17 Rozporządzenia Rady Nr 1408/71 z dnia 14 czerwca 1971 r. dotyczącego stosowania systemów zabezpieczenia społecznego do pracowników najemnych, osób pracujących na własny rachunek oraz członków ich rodzin, przemieszczających się w granicach wspólnoty w zakresie ubezpieczeń społecznych podlega ustawodawstwu austriackiemu. W związku z tym w Austrii od jego wynagrodzenia są potrącane i odprowadzane składki pracownicze określone w austriackich przepisach dotyczących obowiązkowych ubezpieczeń społecznych (dalej: "składki austriackie"). Składki te nie są odliczane od jego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Austrii, ponieważ dochód ten podlega opodatkowaniu nie w Austrii, a w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od podstawy opodatkowania dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce Wnioskodawca ma prawo odliczyć składki austriackie należne od tego dochodu...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy wątpliwość dotyczy zastosowania art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy podstawę obliczenia podatku (...) stanowi dochód (...) po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych:

Zgodnie z art. 2 Traktatu podpisanego w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r. dotyczącego przystąpienia m.in. Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej od dnia przystąpienia nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami traktatów założycielskich, w tym zawartego w Rzymie w dniu 25 marca 1957 r. Traktatu ustanawiającego Unię Europejską (dalej WE). Zgodnie z art. 39 traktatu WE zapewnia się swobodę przepływu pracowników wewnątrz wspólnoty (ust. 1), a swoboda ta obejmuje zniesienie wszelkiej dyskryminacji ze względu na przynależność państwową między pracownikami państw członkowskich w zakresie zatrudnienia, wynagrodzenia i innych warunków pracy (ust. 2). Jest to uszczegółowione postanowienie generalnego zakazu dyskryminacji wyrażonego w art. 12 traktatu WE. Wyłączenie składek obowiązkowych ubezpieczeń społecznych nieokreślonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, lecz w austriackich przepisach dotyczących obowiązkowych ubezpieczeń społecznych stanowiłoby rażące naruszenie zakazu dyskryminacji w ramach swobody przepływu pracowników. Należy zauważyć, że w przypadku braku odliczenia od podstawy opodatkowania obowiązkowych składek austriackich podstawa opodatkowania wynagrodzenia Wnioskodawcy nie byłaby pomniejszona o obowiązkowe obciążenia o takim samym charakterze, o które pracownik przy takich samych warunkach wynagrodzenia odprowadzający składki polskie mógłby pomniejszyć swoją podstawę opodatkowania. Oznaczałoby to bezzasadne dyskryminujące nadmierne obciążenie fiskalne, wynagrodzenie Wnioskodawcy musiałoby być odpowiednio wyższe, niż takiego samego pracownika opłacającego polskie składki, tak aby wynagrodzenie netto tych osób, czyli efektywne wynagrodzenie, było równe. Przy takim samym wynagrodzeniu brutto, wynagrodzenie netto Wnioskodawcy byłoby bezzasadnie niższe, niż wynagrodzenie pracownika opłacającego polskie składki.

Opodatkowanie podatkami bezpośrednimi leży w gestii państw członkowskich wspólnoty. Należy jednak zwrócić uwagę, że mimo iż opodatkowanie podatkami bezpośrednimi leży w kompetencji państw członkowskich, to wykonywanie tego uprawnienia musi być bezwzględnie zgodne z postanowieniami prawa wspólnotowego i nie nosić żadnych cech dyskryminacji. Fakt ten jest potwierdzony bogatym orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), por. C-136/00 Danner ust. 28, C-80/94 Wielockx ust. 16, C-264/96 1Cl ust. 19, C-311/97 Royal Bank of Scotland ust. 19, C-35/98 Verkoooijen ust. 32. W związku z tym orzecznictwo ETS jednoznacznie zakazuje takiej praktyki dyskryminującej, jaka miałaby miejsce, gdyby od podstawy opodatkowania osoby zagranicznej - w tym przypadku obywatela Austrii, nie mogły zostać odliczone składki austriackie.

Należy jednak zauważyć, że odliczenie od podstawy opodatkowania Wnioskodawcy składek austriackich w żaden sposób nie narusza zasady powszechności opodatkowania. Składki austriackie będą podstawą do wypłacanych w przyszłości świadczeń emerytalnych. W zależności od okoliczności określonych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenia emerytalne mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce lub w Austrii. W efekcie w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne zastosowanie będzie miał taki sam mechanizm podatkowo - składkowy jak w przypadku połączenia postanowień ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy regulujące opodatkowanie osób posiadających miejsce zamieszkania za granicą stosuje się z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 25 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obywatele republiki Austrii nie mogą być poddani w Polsce ani opodatkowaniu, ani związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe niż opodatkowanie i związane z nim obowiązki, którym są lub mogą być poddani w tych samych okolicznościach obywatele Polski w szczególności w związku z ich miejscem zamieszkania. Zdaniem Wnioskodawcy należy zauważyć, że zgodnie z 16 ust. 4 pkt a) austriackiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu od dochodu podlegają składki ubezpieczonego na obowiązkowe ustawowe ubezpieczenia społeczne. Na podstawie tego przepisu osoba o miejscu zamieszkania w Polsce osiągająca dochody podlegające opodatkowaniu w Austrii może odliczyć od podstawy opodatkowania w Austrii polskie składki od tych dochodów. Gdyby Wnioskodawca w analogicznym przypadku nie mógł odliczyć od podstawy opodatkowania w Polsce składek austriackich, stanowiłoby to rażące naruszenie art. 25 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia składek austriackich od podstawy opodatkowania dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce. W innym wypadku miałoby miejsce rażące naruszenie art. 39 traktatu WE albo art. 25 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w połączeniu z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 21 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-686/08-2/AZ, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2008 r. (data wpływu 21 kwietnia 2008 r.) jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 11 sierpnia 2008 r. (data wpływu 14 sierpnia 2008 r.) zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 12 września 2008 r. Nr IPPB2/415-686/W/08-6/AZ (skutecznie doręczonym w dniu 16 września 2008 r.)

W dniu 16 października 2008 r. wpłynęła do tut. organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 września 2009 r. sygn. III SA/Wa 3211/08 została uchylona przedmiotowa interpretacja.

W związku z powyższym w świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w powyższym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 września 2009 r. (data wpływu 30 listopada 2009 r.) sygn. akt III SA/Wa 3211/08 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po ponownym przeanalizowaniu wniosku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 13a-13c.

W świetle art. 26 ust. 13b ww. ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2a, nie dotyczy składek:

Jak stanowi art. 26 ust. 13c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2a, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym podatnik opłacał składki na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest obywatelem Republiki Austrii i tam też posiada miejsce zamieszkania w rozumieniu umowy miedzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. W Polsce świadczy pracę na podstawie umowy o pracę zawartej z pracodawcą z siedzibą w Austrii. Przebywa w Polsce ponad 183 dni w trakcie roku, przez co jego wynagrodzenie za wykonywaną pracę podlega opodatkowaniu w Polsce zgodnie z postanowieniami art. 15 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W Austrii od jego wynagrodzenia są potrącane i odprowadzane składki pracownicze określone w austriackich przepisach dotyczących obowiązkowych ubezpieczeń społecznych. Składki te nie są odliczane od dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Austrii, ponieważ dochód ten podlega opodatkowaniu nie w Austrii, a w Polsce.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia od dochodu w Polce opłacanych w Austrii składek na ubezpieczenie społeczne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.