IPPB2/415-651/10-2/MS1 - Możliwość skorzystania z ulgi meldunkowej w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w budynku mieszkalnym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2010 r. (data wpływu 19 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej" jest:

* prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w budynku mieszkalnym,

* nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w gruncie oraz w budynku o innym przeznaczeniu.

W dniu 19 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej".

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy darowizny dnia 12 marca 2008 r. Wnioskodawca nabył udział 5/6 części zabudowanej nieruchomości położonej w K., ul. C., o powierzchni 0,1240 ha oznaczonej jako działka Nr 1528.

Na działce posadowiony jest budynek mieszkalny o powierzchni 120 m² oraz budynek o innym przeznaczeniu (handlowo-usługowym) o powierzchni 29 m².

W budynku mieszkalnym posadowionym na wyżej opisanej nieruchomości Wnioskodawca mieszkał przez okres ponad 20 lat. Poświadczenie zameldowania na pobyt stały pod adresem K., ul. C., Wnioskodawca uzyskał za okres od 8 stycznia 1962 r. do 17 września 1983 r.. Na mocy umowy sprzedaży z dnia 21 czerwca 2010 r. Wnioskodawca zbył należący do niego udział w zabudowanej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu tzw. ulga meldunkowa w zakresie przychodów ze zbycia odpłatnego budynku i gruntu z nim związanego / nieruchomości / w całości.

Bowiem do przychodu związanego z odpłatnym zbyciem nieruchomości nabytej w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. stosuje się przepisy i zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wnioskodawca był zameldowany w tym budynku na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

W świetle przepisów prawa cywilnego i obowiązującego systemu prawnego nie można sztucznie oddzielić dla celów jedynie podatkowych sprzedaży budynku od zbycia gruntu na którym jest posadowiony.

Ratio legis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przemawia za objęciem zwolnieniem całej kwoty ze sprzedaży nieruchomości, skoro nie można dokonać zameldowania na niezabudowanej działce w takim przypadku przepis ten byłby martwy w przypadku sprzedaży budynku mieszkalnego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W kwestii zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z uwagi na fakt, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nabył udział w zabudowanej nieruchomości w wyniku darowizny w 2008 r., ocena prawnopodatkowa skutków sprzedaży tego udziału, winna być dokonana na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca był zameldowany w przedmiotowym budynku mieszkalnym na pobyt stały przez okres ponad 20 lat wobec czego spełniałby jeden z warunków skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej. Należy jednak zauważyć, że sam fakt zameldowania Wnioskodawcy w budynku mieszkalnym, nie daje jeszcze podstaw do twierdzenia, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreśla się bowiem, że ustawodawca wiąże prawo do zwolnienia przychodu z opodatkowania od spełnienia łącznie dwóch warunków. Oznacza to, że jeśli Wnioskodawca złoży oświadczenie o tym, że spełnia warunki uprawniające go do skorzystania z ulgi meldunkowej, to da mu to prawo do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy i będzie on zwolniony z płacenia 19 % podatku od sprzedaży budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W przedstawionym w sprawie stanowisku Wnioskodawca dowodzi jednak, że powyższym zwolnieniem winien być objęty przychód ze sprzedaży całej nieruchomości, gdyż nie można sztucznie oddzielić dla celów jedynie podatkowych sprzedaży budynku od zbycia gruntu, na którym jest posadowiony.

Podkreślić należy, iż zwolnieniem określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy, objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku o charakterze mieszkalnym. Oznacza to, że przychód uzyskany ze zbycia gruntu związanego z tym budynkiem oraz budynku o innym przeznaczeniu podlega opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia nieruchomości, w związku z tym zasadne jest uwzględnienie w tym zakresie treści przepisu art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który stanowi, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku nieruchomości gruntowej, budynek trwale związany z gruntem, jest istotnie jego integralną częścią i nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości jak słusznie zauważa Wnioskodawca, obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdujących się na nim budynków, trwale z nim związanych.

Podkreślić jednak należy, iż ustawodawca konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej, nie użył w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania "nieruchomość", a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

O ile bowiem ustawodawca istotnie w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział, że przychodem podatkowym będzie przychód ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli nastąpi ona przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, o tyle w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy bynajmniej nie przewidział, że zwolnieniem jest objęty przychód ze zbycia nieruchomości.

Zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Zwolnieniem tym nie jest objęta sprzedaż gruntu lub udziału w gruncie związanym z tym budynkiem stanowiącym część składową nieruchomości, czy też innego budynku niemieszkalnego. Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie przychodu ze zbycia nieruchomości, a więc gruntu wraz z położonym na nim budynkiem, to dałby temu wyraz w treści przepisu. Skoro jednak ustawodawca nie posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy pojęciem "nieruchomość" lecz wyłącznie "budynek mieszkalny", (na co nie zwrócił uwagi Wnioskodawca) to nie ma żadnych podstaw aby określone tym przepisem zwolnienie rozciągać również na grunt oraz budynki o innym przeznaczeniu. Jeśli zaś przepis nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania gruntu oraz budynków o innym charakterze, to przychód w przypadającej na nie części podlega opodatkowaniu.

Dodatkowo podkreślenia wymaga funkcjonowanie tzw. ulgi meldunkowej w polskim systemie podatkowym na zasadzie - podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia - wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). W konsekwencji wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Oznacza to zatem, że przychód uzyskany ze zbycia gruntu oraz budynku o innym przeznaczeniu niż mieszkalny nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy podatek płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zatem odnośnie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w gruncie oraz budynku o innym przeznaczeniu stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, mając na uwadze powołane uregulowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie przysługiwało Wnioskodawcy - o ile spełni wymagane ww. przepisami warunki - wyłącznie do wysokości przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w budynku mieszkalnym nabytego w darowiźnie. Natomiast przychód ze sprzedaży udziału w budynku o przeznaczeniu niemieszkalnym oraz gruncie związanym ze zbytymi budynkami podlega opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym, zgodnie z zasadami przedstawionymi w art. 30e ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.