IPPB2/415-632/10-4/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2010 r. (data wpływu) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 20 września 2010 r. (data nadania 23 września 2010 r., data wpływu 27 września 2010 r.), stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 15 września 2010 r. Nr IPPB2/415-632/10-2/MG (data nadania 15 września 2010 r., data odbioru 17 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na obsługę rachunków i zarządzania aktywami związanych z przychodami z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających - jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za zarządzanie aktywami,

* prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 12 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na obsługę rachunków i zarządzania aktywami związanych z przychodami z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna uzyskuje przychody z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających. Powyższe przychody Wnioskodawca osiąga za pośrednictwem rachunków prowadzonych przez powołane do tego celu instytucje finansowe (bank, dom maklerski, towarzystwo funduszy inwestycyjnych). W związku z powyższym obok kosztów nabycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych Wnioskodawca ponosi również koszty obsługi i zarządzania rachunkami służącymi przeprowadzaniu transakcji.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Po zakończeniu roku podatkowego od instytucji prowadzących rachunki Wnioskodawcy otrzymuje sporządzone na formularzach PIT-8C informacje o uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodach, kosztach i dochodach / stratach z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Z informacji uzyskanych od prowadzących rachunki Wnioskodawcy instytucji wynika, że w przygotowanych dla Wnioskodawcy informacjach PIT-8C uwzględniono tylko bezpośrednie koszty przeprowadzonych w danym roku transakcji, czyli koszty nabycia zbywanych aktywów oraz prowizji dotyczących konkretnych transakcji, natomiast ujęcie pozostałych kosztów w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-38 jest indywidualną decyzją klienta.

Wśród kosztów, o których poniesieniu Wnioskodawca został poinformowany, a które nie zostały uwzględnione są m.in.:

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 15 września 2010 r. Nr IPPB2/415-632/10-2/MG (data nadania 15 września 2010 r., data odbioru 17 września 2010 r.) do ich uzupełnienia poprzez:

* przesłanie pełnomocnictwa (oryginału lub kopii urzędowo poświadczonej za zgodność z oryginałem), z którego wynika prawo Pani Elżbiety K. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wraz ze wskazaniem adresu do doręczeń,

* sprecyzowanie pytania podatkowego w odniesieniu do momentu uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na obsługę rachunków i zarządzanie aktywami z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, z uwagi na to, że sformułowane w części F formularza ORD-IN w poz. 55 pytanie podatkowe dotyczy jedynie możliwości uznania ponoszonych wydatków na obsługę rachunków i zarządzanie aktywami za koszty uzyskania przychodów, natomiast stanowisko Wnioskodawcy odnosi się również do momentu uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca prawidłowo uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie pismem z dnia 20 września 2010 r. (data nadania 23 września 2010 r., data wpływu 27 września 2010 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Naczelna zasada kwalifikacji kosztów ponoszonych przez podatnika, jako kosztów uzyskania przychodów obniżających podstawę opodatkowania została zdefiniowana w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany przepis stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym wszystkie koszty związane z obsługą rachunków oraz zarządzaniem aktywami zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających. Żaden z tych wydatków nie został również wyłączony z kosztów na podstawie art. 23 u.o.p.d.o.f.

Dla uzyskiwania przychodów z transakcji dotyczących papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych niezbędnym jest posiadanie rachunku w wyspecjalizowanej instytucji finansowej, co wiąże się z koniecznością ponoszenia opłat, najczęściej określonych kwotowo, niezależnych od liczby, wartości i rodzaj faktycznie przeprowadzanych transakcji. Niemniej jednak bez poniesienia tych kosztów niemożliwe byłoby wogóle uzyskanie przychodów z przedmiotowego źródła. W świetle powyższego opłaty za prowadzenie rachunków oraz depozyt aktywów spełniają warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Ponieważ niemożliwe jest ich przypisanie do konkretnych transakcji, należy je uznać za koszty pośrednie podlegające odliczeniu w momencie poniesienia, czyli w tym przypadku w roku podatkowym, którego dotyczą.

Podobny charakter mają koszty związane z zarządzaniem aktywami, które dotyczą całości portfela powierzonego w zarząd. Niewątpliwie celem powierzenia zarządu aktywami wyspecjalizowanemu podmiotowi jest osiągnięcie jak najlepszego wyniku na transakcjach dotyczących papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych - jest zatem spełniony warunek poniesienia kosztu w celu uzyskania przychodu. Jednocześnie nie ma możliwości przyporządkowania części kosztów przypadających na poszczególne transakcje. W świetle powyższego koszty zarządzania (stałe wynagrodzenie) również należy uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz praw z nich wynikających.

Reasumując, uzyskanie przychodów, a w konsekwencji dochodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych i praw z nich wynikających wiąże się z korzystaniem z usług instytucji finansowych zarówno w zakresie prowadzenia rachunków aktywów, jak też usługami zarządzania portfelem papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych. W związku z tym podatnik, obok kosztów dotyczących konkretnych transakcji ponosi również koszty, których nie można przyporządkować konkretnym transakcjom, a które niewątpliwie służą uzyskaniu przychodów z przedmiotowych tytułów. Koszty te, jako wypełniające ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów z art. 22 ust. 1 u.o.p.d.o.f. i nie wyłączone z katalogu kosztów podatkowych, na podstawie art. 23 u.o.p.d.o.f. stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów i jako takie obniżają podstawę opodatkowania i podlegają potrąceniu w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za zarządzanie aktywami, natomiast w pozostałej części uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c).

Stosownie do art. 17 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in.:

* należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy),

* przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających. Przedmiotowe przychody Wnioskodawca osiąga za pośrednictwem rachunków prowadzonych przez instytucje finansowe, tj. bank, dom maklerski, towarzystwo funduszy inwestycyjnych. Obok kosztów nabycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych Wnioskodawca ponosi również koszty obsługi i zarządzania rachunkami służącymi przeprowadzaniu transakcji. Po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca otrzymuje informację PIT-8C o uzyskanych przychodach, poniesionych kosztach. Otrzymane informacje PIT-8C uwzględniają tylko bezpośrednie koszty przeprowadzonych w danym roku transakcji, czyli koszty nabycia zbywanych aktywów oraz prowizji dotyczących konkretnych transakcji. Wśród kosztów, które nie zostały uwzględnione są m.in. opłaty depozytariusza za prowadzenie rachunku bankowego oraz przechowywanie aktywów, a także opłata za zarządzanie (wynagrodzenie stałe).

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Natomiast stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a cytowanej ustawy.

Z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Natomiast w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle powyższego, Wnioskodawca ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, poniesionych wydatków pod warunkiem, że:

* istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów),

* nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Ponadto, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty te można podzielić na dwie grupy:

* bezpośrednio przypisane do konkretnej transakcji - koszt nabycia odpłatnie zbywanego papieru wartościowego lub instrumentu finansowego (cena jednostkowa x ilość instrumentów finansowych),

* koszty poniesione przez podatnika w roku podatkowym związane z obsługą rachunku przez np. biuro maklerskie, w celu uzyskania przychodu (koszty prowizji, w tym prowizji kupna i sprzedaży, poniesione w danym roku związane z prowadzeniem lub założeniem rachunków, koszty transferu, koszty zdeponowania papierów itp.).

W związku z powyższym faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę, udokumentowane opłaty za prowadzenie rachunków oraz depozyt aktywów, nie uwzględnione w otrzymanych przez Wnioskodawcę informacjach PIT-8C stanowią koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, jako wydatki nie wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej.

Odnosząc się natomiast do poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków z tytułu zarządzania aktywami finansowymi, należy stwierdzić, iż zarządzanie aktywami to oparty na wiedzy, doświadczeniu i umiejętnościach proces podejmowania decyzji i ich realizacji co zrobić, w jakim momencie oraz perspektywie czasowej, z danym instrumentem finansowym. Zatem w istotnym zakresie determinuje ono możliwość i zakres uzyskania przychodu z obrotu instrumentami finansowymi. W wyniku zarządzania rachunkami służącymi przeprowadzaniu transakcji przez instytucje finansowe podatnik osiąga przychód, natomiast z tytułu zarządzania aktywami uiszcza tzw. opłatę za zarządzanie. Powyższe oznacza, iż występuje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy uzyskanym przychodem, a usługą zarządzania. W efekcie ponoszona przez Wnioskodawcę przedmiotowa opłata za zarządzenie portfelem instrumentów finansowych stanowi koszt uzyskania przychodów, jako odpowiadająca kryteriom wynikającym z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym organ podatkowy potwierdza prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających zarówno opłat depozytariusza za prowadzenie rachunku bankowego oraz przechowywanie aktywów, jak i opłat za zarządzanie.

Należy jednakże podkreślić, że wszelkie koszty uzyskania przychodu ustala się dopiero z chwilą sprzedaży instrumentów finansowych, tj. w przedmiotowej sprawie zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających.

W związku z powyższym poniesione przez Wnioskodawcę, opłaty za prowadzenie rachunków oraz depozyt aktywów uznane mogą być za koszt uzyskania przychodu, jeżeli Wnioskodawca w danym roku podatkowym, w którym poniósł przedmiotowe koszty uzyskał przychód z ich odpłatnego zbycia. Tylko bowiem w takiej sytuacji będzie istniała podstawa, którą Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. W sytuacji, gdy Wnioskodawca w danym roku podatkowym nie osiągnie przychodu ze zbycia instrumentów finansowych, nie będzie miał możliwości do uznania opłaty za prowadzenie rachunku oraz depozyt aktywów za koszt uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z powołanym powyżej art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Ustosunkowując się do momentu poniesienia przez Wnioskodawcę kosztów związanych z opłatą za zarządzanie portfelem papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych organ podatkowy nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie. W ocenie tut. organu nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż nie ma możliwości przyporządkowania części kosztów przypadających na poszczególne transakcje.

W przypadku bowiem, gdy poniesiona przez Wnioskodawcę opłata dotyczy zarządzania zbytymi walorami oraz pozostałymi na rachunku Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodu należy zaliczyć wyłącznie tę część opłaty za zarządzanie, która proporcjonalnie przypada na zarządzanie zbytymi papierami wartościowymi i pochodnymi instrumentami finansowymi.

Wobec powyższego przychód ze zbycia instrumentów finansowych może zostać pomniejszony o koszty poniesione na opłatę za zarządzanie, o ile opłata w całości dotyczy zarządzania zbytymi instrumentami.

Reasumując, mając na uwadze powyżej przywołane przepisy prawa podatkowego oraz stan faktyczny wniosku organ podatkowy stwierdza, iż poniesione przez Wnioskodawcę koszty związane z opłatą depozytariusza za prowadzenie rachunku bankowego oraz przechowywanie aktywów, a także opłata za zarządzanie (wynagrodzenie stałe) stanowią koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających. Poniesione przez Wnioskodawcę, udokumentowane opłaty za prowadzenie rachunków oraz depozyt aktywów, nie uwzględnione w otrzymanych przez Wnioskodawcę informacjach PIT-8C stanowią koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, jeżeli Wnioskodawca w danym roku podatkowym, w którym poniósł przedmiotowe koszty uzyskał przychód z ich odpłatnego zbycia. Opłata za zarządzanie aktywami finansowymi pobierana przez instytucje finansowe dotycząca zarówno zbytych oraz pozostałych na rachunku Wnioskodawcy aktywów może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie w tej części opłaty za zarządzanie, która przypada na zarządzanie zbytymi w danym roku podatkowym papierami wartościowymi oraz pochodnymi instrumentami finansowymi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.