IPPB2/415-605/09-5/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2009 r. (data wpływu 30 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności nie przekraczających 200 zł wypłacanych osobom nie będącymi pracownikami Wnioskodawcy zatrudnionym na warunkach umowy zlecenia, umowy o dzieło, o których mowa w art. 13 pkt 8 oraz na warunkach umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności nie przekraczających 200 zł wypłacanych osobom nie będącymi pracownikami Wnioskodawcy zatrudnionym na warunkach umowy zlecenia, umowy o dzieło, o których mowa w art. 13 pkt 8 oraz na warunkach umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca sp. z o.o. zawiera z osobami nie będącymi jego pracownikami umowy cywilnoprawne, w szczególności umowy o dzieło i umowy zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako Ustawa o PIT). Umowy te często zawierają stawkę godzinową (w przypadku, której miesięczna wysokość wynagrodzenia uzależniona jest od liczby przepracowanych godzin) lub stawkę za tzw. wierszówkę (w przypadku, której miesięczna wysokość wynagrodzenia uzależniona jest od liczny napisanych stron lub liczby znaków w tekście).

W związku z przyjętym w umowach sposobem wyliczenia wynagrodzenia ostateczna jego kwota za wykonane zlecenie widoczna jest dopiero po wykonaniu zlecenia na wystawionym przez zleceniobiorcę rachunku. Występują przypadki, w których łączna kwota miesięcznego przychodu z tytułu np. umowy zlecenia i umowy o dzieło (lub tylko z umowy zlecenia lub tylko z umowy o dzieło) - rozliczanych na podstawie stawek godzinowych lub stawek za wierszówkę u tej samej osoby nie będącej pracownikiem Wnioskodawcy nie przekracza kwoty 200 zł.

Z osobami nie będącymi pracownikami Wnioskodawca zawiera również umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdarza się, że u osoby nie będącej pracownikiem Wnioskodawcy przychody z umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych nie przekraczają w trakcie miesiąca kwoty 200 zł.

Zdarza się również, iż w danym miesiącu osoba nie będąca pracownikiem Wnioskodawcy wykona zlecenie na podstawie zawartej umowy zlecenia na kwotę nie przekraczającą 200 zł oraz dzieło z przeniesieniem praw autorskich na podstawie umowy o dzieło, z zastrzeżeniem, iż suma należności z tych dwóch umów wyniesie więcej niż 200 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Odpowiedź na pytanie Nr 4 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź w zakresie pytania Nr 1, 2, i 3 udzielona została w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy

Stanowisko do pytania 4

W przypadku, gdy w danym miesiącu osoba nie będąca pracownikiem Wnioskodawcy wykona zlecenie na podstawie zawartej umowy zlecenia na kwotę nie przekraczającą 200 zł oraz dzieło z przeniesieniem praw autorskich na podstawie umowy o dzieło, z zastrzeżeniem, iż suma należności z tych dwóch umów wyniesie więcej niż 200 zł - do przychodu z umowy zlecenia znajdzie zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, iż zgodnie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9. wynika z tego, iż ryczałtu nie stosuje się do przychodów, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (gdyż art. 30 ust. 1 pkt 5a do tego przepisu nie odsyła), czyli w szczególności do przychodów z umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich. Mając to na względzie należy zauważyć, iż kwoty należne z tytułu umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich nie będą miały znaczenia przy ustalaniu czy do przychodów z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło (bez przeniesienia praw autorskich) znajdzie zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy identyfikuje, jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście zdefiniowaną w art. 13 ustawy.

Do tej samej kategorii źródeł przychodów (działalność wykonywana osobiście) zostały zakwalifikowane również przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia, bowiem jak stanowi art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

A zatem do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane z tego tytułu od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Należy zaakcentować, iż o zakwalifikowaniu przychodów uzyskanych przez podatnika do źródeł przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, każdorazowo decydują postanowienia zawarte w treści konkretnej umowy cywilnoprawnej.

Jeżeli w zawartych umowach zapisano, że wykonanie dzieła podlega prawu autorskiemu, a wykonawca upoważnia zamawiającego do korzystania bez ograniczeń z dzieła własnego autorstwa w ramach wynagrodzenia określonego w umowie, a praca wykonywana przez stronę tej umowy jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 90, poz. 904 z późn. zm.) oraz strona umowy jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy, uzyskany przychód w takim przypadku będzie przychodem z praw majątkowych o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z treścią tego artykułu za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 i art. 18 ww. ustawy powoduje, iż na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i jej jednostkach organizacyjnych oraz jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższych tytułów ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Jednakże, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki.

Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu. Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych wyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy). Dodatkowo, przychody te nie łączą się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy. Z kolei, przepis art. 41 ust. 4 ustawy obliguje płatnika do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z ww. tytułu. Płatnik przekazuje kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika (art. 42 ust. 1 ustawy). Dodatkowo, płatnik do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym przesyła deklarację roczną o zryczałtowanym podatku dochodowym do urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika, co bezpośrednio wynika z art. 42 ust. 1a ustawy.

Powyższy przepis, aby mógł być zastosowany, muszą być spełnione łącznie dwa warunki. Po pierwsze suma należności określonych w tej umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika, z tego samego tytułu nie może przekroczyć kwoty 200 zł. Po drugie należność ta musi być określona w okresach miesięcznych.

Z treści ww. przepisu wyraźnie wynika, że chodzi o kwoty określone w umowie a nie wypłacone.

W przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisie stanu faktycznego wskazano, że Spółka zawiera z osobami nie będącymi pracownikami umowy zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy oraz umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ww. ustawy. W praktyce zdarza się, że z tytułu zawieranych umów zlecenia i o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych, z tą samą osobą łączna kwota miesięcznego przychodu u tej osoby przekracza kwotę 200 zł z tym, że kwota wynikająca z umowy zlecenia nie przekracza 200 zł miesięcznie.

Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny do opodatkowania wynagrodzenia uzyskiwanego przez zleceniobiorców z tytułu zawartych umowy zlecenia na kwotę nie przekraczającą 200 zł i umowy o dzieło z przeniesieniem praw majątkowych, w których suma należności z tych dwóch umów wyniesie więcej niż 200 zł do uzyskanego przychodu wynikającego z zawartej umowy o dzieło, znajdzie zastosowanie przepis art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a nie ma zastosowania. Natomiast do przychodu uzyskanego z tytułu zawartej umowy zlecenia znajdzie zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ z zawartej umowy zlecenia wynika, że kwota określona w umowie za dany miesiąc nie przekracza 200 zł.

Od należności wynikających z umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich należy pobrać zaliczkę zgodnie z wyżej cytowanym art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast od należności wynikających z umowy zlecenia Wnioskodawca pobierze zryczałtowany podatek zgodnie z dyspozycją art. 30 ust. 1 pkt 5a.

Reasumując Organ podatkowy zauważa, że wypłacane miesięcznie kwoty przekraczające łącznie 200 zł jednemu zleceniobiorcy z tytułu zawarcia umowy zlecenia i umowy o dzieło z przeniesieniem praw majątkowych w przypadku zawartej umowy o dzieło stanowią przychód z praw majątkowych o których mowa w art. 18 ww. ustawy i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Natomiast w przypadku wypłaty z tytułu umowy zlecenia z której wynika, że kwota, określona w umowie za dany miesiąc nie przekracza 200 zł znajdzie zastosowanie przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.