IPPB2/415-598/08-2/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2007 r. (data wpływu 24 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w roku 2005 i opodatkowania renty amerykańskiej po mężu w 2007 r. - jest

* prawidłowe - w części dotyczącej obowiązku podatkowego w 2005 r.

* nieprawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania w 2007 r. renty amerykańskiej po mężu

W dniu 24 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w roku 2005 i opodatkowania renty amerykańskiej po mężu w 2007 r..

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni posiada podwójne obywatelstwo: polskie i amerykańskie. Przez ostatnie 25 lat Wnioskodawczyni przebywała w USA. Zdecydowała się na powrót na starość do Polski. Jesienią 2003 r. nabyła mieszkanie. Pod koniec 2004 r. przyjechała do Polski, żeby wykończyć lokal i w czasie tego pobytu wystąpiła o dowód osobisty. Następnie uzyskała nr NIP. Po otrzymaniu dowodu zameldowała się. W 2005 r. mieszkanie Wnioskodawczyni na skutek poważnych usterek deweloperskich zostało dwukrotnie zalane. remonty i naprawy wymagały obecności Wnioskodawczyni dwukrotnie poprzez okres czasu w sumie dłuższy niż pół roku (około 7 miesięcy). Centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni było jednak w dalszym ciągu w USA. W 2006 r. Wnioskodawczyni nie przyjeżdżała do Polski.

Ostatecznie Wnioskodawczyni zdecydowała się na powrót na stałe do Polski w dniu 25 marca 2007 r.

W Polsce Wnioskodawczyni nie osiągała żadnych dochodów. Podstawę utrzymania Wnioskodawczyni stanowi amerykańska renta po mężu, którą Wnioskodawczyni otrzymuje od października 2006 r. i emerytura polska, którą otrzymuję od października 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem wnioskodawcy:

Wnioskodawczyni uważa, że nie powinna być podwójnie opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a tej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a powołanej wyżej ustawy).

W przepisach polskiego prawa podatkowego, obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r., pojęcie "miejsca zamieszkania" nie zostało zdefiniowane, należało zatem odnosić się do definicji sformułowanej w prawie cywilnym. Jak stanowi art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny. Zamiar stałego pobytu w danej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli osoby. Należy jednak zauważyć, iż istnieją kryteria obiektywizujące zamiar stałego pobytu. Uznaje się na przykład, że podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości, jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Od 1 stycznia 2007 r. pojęcie "miejsca zamieszkania" zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 7 i 8 umowy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178)

określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski" oznacza:

określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki" oznacza:

Definicja ta odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Postanowienia art. 4 ust. 2 ww. umowy mają natomiast zastosowanie w sytuacji, gdy w myśl postanowień ust. 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania.

W myśl natomiast art. 4 ww. umowy, jeżeli w znaczeniu art. 3, ustępu 1, punktów 7 i 8 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to status tej osoby będzie określony według następujących zasad:

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż przez ostanie (25 lat) przebywała Pani w USA. W 2005 r. pobyt Pani w Polsce wynosił 7 m - cy, ale nie miał on charakteru stałego. Zgodnie z Pani oświadczeniem centrum życiowe znajdowało się w dalszym ciągu w USA i dopiero na powrót do Polski zdecydowała się Pani w 2007 r..

Zgodnie z pkt 12 - 15 Komentarza do art. 4 Modelowej Konwencji w sprawie ustalenia miejsca zamieszkania, poprzez koncepcję określenia "ogniska domowego" uważa się, iż miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony. Należy zaznaczyć, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom będący własnością, wynajęty lokal mieszkalny). Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter.

W przypadku, kiedy osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu Umawiających się państwach decydujące znaczenie dla określenia, w którym z państw osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania ma to, czy stworzyła w danym państwie ośrodek (centrum) interesów życiowych, rozumiany jako suma okoliczności osobistych i gospodarczych. Ośrodek interesów życiowych obejmuje powiązania osobiste i ekonomiczne (m.in. źródła dochodu, miejsce przebywania najbliższej rodziny podatnika, znajomi, miejsce położenia jego składników majątku). Dokonując oceny gdzie dana osoba ma centrum interesów życiowych, wszelkie okoliczności należy rozważyć w całości, lecz niewątpliwie należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualne postępowanie danej osoby. Jeżeli osoba, mająca ognisko domowe w jednym państwie, utworzyła ognisko domowe w drugim państwie, z zachowaniem w całej pełni pierwszego ogniska, to fakt, iż pierwsze z nich zostało zachowane w środowisku, w którym osoba ta zawsze mieszkała, pracowała i w którym znajduje się jej rodzina, znajomi i mienie, może w połączeniu z innymi elementami wskazywać, że osoba ta zachowała ośrodek swych życiowych interesów w pierwszym państwie.

Wymienione przez Panią w przedmiotowym wniosku okoliczności dotyczące Pani pobytu w Polsce w 2005 r., trwającego ponad pół roku a spowodowanego tym, iż Pani mieszkanie na skutek poważnych usterek deweloperskich zostało dwukrotnie zalane a remonty i naprawy wymagały Pani obecności nie spowodowały zmiany Pani rezydencji podatkowej czyli świadczą, że zachowała Pani zgodnie z oświadczeniem zawartym w stanie faktycznym swoje ognisko domowe w USA.

Z powyższego wynika, iż w 2005 r. podlegała Pani ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. podlegała Pani opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem treści umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wraz z Pani przyjazdem do Polski w dniu 25 marca 2007 r. na pobyt stały po 25 latach pobytu w USA nastąpiła zmiana Pani rezydencji podatkowej. Stała się Pani polskim rezydentem podatkowym tzn. od momentu przyjazdu podlega Pani nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Pojęcie dochodu zostało skonkretyzowane poprzez zawartą w art. 9 ust. 2 tej ustawy ogólną definicją dochodu - rozumianą jako nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, z zastrzeżeniami wymienionymi w tym przepisie. W umowie ze Stanami Zjednoczonymi nie ma szczególnych zasad opodatkowania otrzymywanych rent lub emerytur tak jak w modelowej umowie OECD - art. 18. Należy zastosować ogólne zasady opodatkowania opisane w polskiej ustawie oraz w art. 5 ww. umowy, według której dochody podatnika opodatkowane są w kraju zamieszkania. Dochody te (emerytury, renty) mogą być również opodatkowane u źródła w USA, ale wówczas należy zastosować zasadę zaliczenia zapłaconego u źródła podatku w poczet podatku należnego w kraju zamieszkania zgodnie z art. 20 ww. umowy, w myśl którego zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

W Pani przypadku otrzymywana renta z USA po zmarłym mężu podlega opodatkowaniu w Polsce. Umowa ze Stanami Zjednoczonymi nie zawiera postanowień szczególnych dotyczących opodatkowania emerytur i rent, z wyjątkiem otrzymywanych z funduszów publicznych z tytułu pełnionych poprzednio funkcji rządowych. Emerytury takie podlegają opodatkowaniu w USA, w Polsce są wolne od podatku.

Z treści art. 27 ust. 9 ww. ustawy wynika, że jeżeli podatnik osiąga poza dochodami krajowymi, dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obecnym państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a umowa o zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu z tym państwem inaczej nie stanowi, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podatek zapłacony za granicą odlicza się od podatku należnego w Polsce.

Odliczenie podatku zapłaconego za granicą od podatku należnego w Polsce nie może jednak przekraczać tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zasady i tryb poboru zaliczek miesięcznych określony został w art. 35 ust. 1 i 3 ustawy podatkowej, zgodnie z którym banki jako płatnicy zobowiązane są do poboru zaliczek miesięcznych od wypłaconych rent i emerytur zagranicznych, stosując jednocześnie postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury lub renty.

W świetle powyższego biorąc pod uwagę fakt, iż oprócz renty z USA wypłacana jest Pani polska emerytura winna Pani złożyć zeznanie podatkowe rozliczając się z osiągniętych dochodów z zagranicznej renty i polskiej emerytury, przy zastosowaniu postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz przepisów art. 27 ust. 9 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.