IPPB2/415-57/11-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu 19 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z pokrywaniem przez Spółkę kosztów podróży służbowej pracownika, w szczególności opłat za taksówki z których pracownik korzysta w czasie podróży służbowych krajowych i zagranicznych - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z pokrywaniem przez Spółkę kosztów podróży służbowej pracownika, w szczególności opłat za taksówki z których pracownik korzysta w czasie podróży służbowych krajowych i zagranicznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o., wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej C." lub Spółka"), jest właścicielem sieci sklepów zajmujących się sprzedażą materiałów budowlanych, dekoracyjnych, narzędzi, produktów do aranżacji i wyposażenia wnętrz itp.

Pracownicy Spółki odbywają różnego rodzaju podróże służbowe (zarówno krajowe, jak i zagraniczne). C. pragnie przy tym wyjaśnić, że za podróż służbową - zgodnie z przepisami prawa pracy - uznaje wyjazd pracownika poza miejscowość, która jest jego stałym miejscem pracy (art. 775 § 1 ustawy z dnia 28 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, zwanego dalej "Kodeksem pracy"). Podkreślić przy tym należy, że podróże służbowe pracowników Spółki (zarówno krajowe jak i zagraniczne) pozostają zawsze w związku z jej działalnością. Pracownicy odbywają podróże krajowe np. w celu sprawdzenia sposobu prowadzenia działalności przez poszczególne sklepy należące do sieci C. (oceniają funkcjonowanie danego sklepu), w celu odbycia szkoleń wewnętrznych, w celu wzięcia udziału w wewnętrznym spotkaniu organizowanym np. w siedzibie Spółki itp. Podróże zagraniczne mogą być związane z ustaleniami warunków handlowych z zagranicznymi dostawcami którzy sprzedają towar Spółce. Celem podróży może być również udział w szkoleniu zagranicznym (np. pracownicy Spółki biorą udział w szkoleniu organizowanym dla pracowników wszystkich spółek grupy kapitałowej, do której należy C.), itp.

W czasie podróży służbowych pracownicy C. ponoszą różnego rodzaju koszty (wydatki związane z dojazdem zakwaterowaniem wyżywieniem itp.) W Spółce obowiązuje specjalna procedura regulująca zasady rozliczania podróży służbowych (dalej zwaną "Procedurą"). Procedura ta określa czynności jakie muszą być wykonane w związku z podróżą służbową pracownika w tym zasady finansowania podróży służbowej, zasady zwrotu kosztów podróży służbowych poniesionych przez pracownika, obowiązki związane z rozliczeniem się pracownika z wydatków poniesionych w czasie podróży służbowej itp.

Pracownik udaje się w podróż służbową na podstawie "polecenia podróży służbowej". Polecenie to wydaje Spółka (Spółka musi bowiem przeanalizować, czy dana podróż służbowa ma uzasadnienie, czy pozostaje w związku z jej działalnością itp.). Co do zasady - w imieniu Spółki - polecenie podróży służbowej wydaje osoba będąca przełożoną pracownika udającego się w podróż służbową. Fakt wydania przez Spółkę "polecenia podróży służbowej" oznacza że Spółka oddelegowuje danego pracownika w podróż służbową.

"Polecając" pracownikowi odbycie podróży służbowej Spółka określa między innymi środek transportu właściwy do odbycia danej podróży służbowej oraz zasady zwrotu kosztów podróży. Jeśli pracownik w ramach podróży służbowej korzysta ze środków komunikacji miejscowej (np. metro autobus tramwaj) to przysługuje mu zwrot kosztów udokumentowanych biletami przy czym jeśli pracownik odbywa podróż służbową poza granicami Polski to zwrot powyższych kosztów przysługuje mu tylko do wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości za granicą, w której pracownik korzystał z noclegu na przejazd z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego. Dodatkowo limit kwoty zwrotu jest podniesiony o 10% przysługującej diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży zagranicznej.

Poza ww. kosztami pracownikom zwracane są również inne uzasadnione wydatki. O tym który wydatek jest uzasadniony decyduje Spółka. Za wydatek, którego poniesienie było uzasadnione C. może uznać wydatek poniesiony w związku z korzystaniem przez pracownika z taksówki. Spółka uznaje opłaty za korzystanie z taksówek za inne wydatki związane z podróżą służbową kierując się w tym zakresie informacjami uzyskanymi od przedstawicieli Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej oraz praktyką stosowaną przez Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej przy rozliczaniu podróży służbowych własnych pracowników.

Spółka może wyrazić zgodę na skorzystanie przez pracownika z taksówki (i rozliczenie tego wydatku jako innego wydatku związanego z podróżą służbową) jeśli jest to uzasadnione (adekwatne do potrzeb). Przykładowo pracownik może w czasie podróży służbowej korzystać z taksówek ze względu na lokalizację miejscowości docelowej podróży (np. brak dworca kolejowego, położenia dworca lotniczego poza miejscowością docelową). W takim wypadku Spółka może uznać taksówkę za środek lokomocji potrzebny do odbycia części podróży służbowej. Pracownik może też korzystać z taksówek w innych sytuacjach np. w celu przemieszczania się w danej miejscowości będącej miejscem podróży służbowej (np. przemieszczenie się z jednego sklepu C. do drugiego sklepu C., itp.). Spółka pragnie wyjaśnić, że wyraża zgodę na to, aby pracownik odbywający podróż służbową korzystał z taksówek, jeśli jej zdaniem przyczyni się do lepszego wykonania powierzonego pracownikowi zadania, ograniczenia kosztów delegacji, czy bardziej efektywnego wykorzystania czasu poświęconego na podróż służbową. Spółka może np. zgodzić się, aby pracownik odbywający podróż służbową skorzystał z taksówki, aby przemieścić się z dworca PKP do wskazanego sklepu C. znajdującego się w K., a następnie aby udać się do kolejnych sklepów C. znajdujących się w tym mieście. W ocenie Spółki skorzystanie przez pracownika z taksówki pozwala bowiem na właściwe wykonanie powierzonego mu zadania (np. polegającego na dokonaniu kontroli wszystkich placówek C. znajdujących się w K.). Spółka zdaje sobie sprawę z tego, że gdyby pracownik korzystał z usług komunikacji miejskiej nie byłby wstanie zrealizować w pełni powierzonego mu zadania, gdyż przemieszczenie się z jednego sklepu C. do drugiego wymagałaby znacznego nakładu czasu. Spółka może też np. wyrazić zgodę na to, aby pracownik odbywający zagraniczną podróż służbową skorzystał z taksówki, aby z lotniska udać się na planowane miejsce spotkania. Zgoda Spółki może być podyktowana chęcią ograniczenia kosztów delegacji, a w konsekwencji kosztów prowadzonej działalności. Spółka jest bowiem świadoma tego, że znalezienie odpowiedniego środka komunikacji miejskiej zagranicą (np. w Chinach) często jest wyjątkowo czasochłonne. Mogłoby się okazać, że jeśli Spółka nie wyraziłaby zgody na skorzystanie przez pracownika z taksówki pracownik musiałby wyjechać w podróż służbową dzień wcześniej, gdyż znalezienie odpowiedniego środka komunikacji i podróż nim trwałaby na tyle długo, że pracownik nie zdążyłby na umówione spotkanie (np. na negocjacje w sprawie zakupu towarów do sieci C.). Spółka musiałaby zatem płacić za dodatkowy dzień pobytu pracownika w podróży zwiększając koszty delegacji (dodatkowa opłata za hotel, wyżywienie, diety, itp.).

Jeśli pracownik korzysta w czasie podróży służbowej z taksówek przysługuje mu zwrot całości poniesionego kosztu, pod warunkiem że poniesienie wydatku zostanie przez pracownika udokumentowane zaakceptowane przez Spółkę. Jeśli pracownik korzysta z taksówek w czasie podróży służbowych na terytorium kraju - co do zasady - powinien udokumentować fakt poniesienia kosztu rachunkiem lub fakturą VAT (takie rachunki, czy faktury wystawiane są w ten sposób, że jako nabywca usługi wskazywana jest Spółka), przy czym C. dopuszcza udokumentowanie wydatku paragonem z kasy fiskalnej (paragon musi być wówczas opisany i podpisany przez pracownika oraz ostemplowany pieczątką C.), jeśli np. pracownik miał trudności w uzyskaniu faktury lub rachunku lub jeśli kwota należności za skorzystanie z taksówki była nieznaczna, jak również w innych uzasadnionych przypadkach. W podobny sposób pracownik powinien udokumentować poniesienie wydatku na taksówkę w podróży zagranicznej, jednakże - zgodnie z Procedurą - gdy uzyskanie rachunku lub faktury jest skomplikowane lub niemożliwe, pracownik może przedstawić Spółce paragon jako dowód poniesienia wydatku za skorzystanie z taksówki.

Po zakończeniu podróży służbowej przez pracownika sporządzany jest dokument rozliczeniowy ("Rozliczenie podróży służbowej krajowej" lub "Rozliczenie podróży służbowej zagranicznej"). W dokumencie tym wskazywany jest między innymi cel podróży służbowej, który pozwala wykazać, że dana podróż (wydatki związane z podróżą) miały związek z działalnością Spółki. Do tego dokumentu pracownik załącza dowody poniesienia wydatków (faktury, rachunki, paragony). Dokument rozliczenia podróży służbowej musi zostać zaakceptowany przez Spółkę (wyznaczone przez C. osoby wskazane w Procedurze). Zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce, z podróży służbowej pracownik powinien się rozliczyć w terminie 14 dni od daty powrotu do pracy w miejscu swojego stałego zatrudnienia.

Spółka pragnie wyjaśnić, że - co do zasady - pracownik przed wyjazdem w podróż służbową otrzymuje od niej zaliczkę na poczet podróży służbowej. Przekazując zaliczkę na poczet kosztów wykonania określonego zadania służbowego C. upoważnia pracownika do działania w jej imieniu i na jej rachunek. Skoro Spółka zleca pracownikowi wykonanie określonego zadania wymagającego podróży służbowej jest zobowiązana do zapewnienia pracownikowi środków niezbędnych do wykonania tego zadania (powierza zatem pracownikowi środki finansowe niezbędne do realizacji zadania w formie zaliczki).

Zaliczka jest wypłacana po złożeniu przez pracownika odpowiedniego wniosku. Wnioskując o zaliczkę pracownik szacuje koszty związane z podróżą. W związku z tym, że wysokość zaliczki opiera się na pewnym oszacowaniu, nie zawsze kwota wypłaconej pracownikowi zaliczki w 100% pokrywa się z kwotą wskazaną w dokumencie rozliczenia podróży służbowej. (Może się okazać, że wydatki faktycznie poniesione w czasie podróży służbowej przekroczyły kwotę zaliczki lub odwrotnie). Należności i zobowiązania wynikające z rozliczenia pracownika z tytułu podróży służbowych, co do zasady, są wypłacane lub potrącane z jego wynagrodzeniem. W przypadku zaliczki na krajową podróż służbową należności i zobowiązania wynikające rozliczenia są wypłacane lub potrącane z wynagrodzeniem pracownika. Zaakceptowane rozliczenie podróży służbowej pracownika uwzględniane jest przy najbliższym naliczeniu płac następującym po rozliczeniu podróży. Natomiast w odniesieniu do wypłaconej w walucie obcej zaliczki na zagraniczną podróż służbową jest ona rozliczana na podstawie zaakceptowanego dokumentu "Rozliczenia podróży służbowej zagranicznej".

Spółka raz jeszcze pragnie podkreślić, że stara się dbać o właściwe dokumentowanie i opisywanie wszelkich dokumentów związanych z podróżami służbowymi pracowników. Wniosek o zaliczkę na poczet kosztów podróży, czy dokument rozliczenia podróży służbowej obejmuje między innymi pozycję "cel podróży" (krótki opis).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź na pytanie Nr 3 stanowi przedmiot niniejszej Interpretacji w odniesieniu do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedź w zakresie zadanego pytania Nr 1 i Nr 2 w odniesieniu do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pokrywanie kosztów podróży służbowej pracownika przez Spółkę (w szczególności opłat związanych ze skorzystaniem przez pracownika z taksówki w czasie podróży służbowej krajowej lub zagranicznej) nie prowadzi do powstania u pracowników przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Spółki nie dojdzie do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu niezależnie od tego, czy pracownik udokumentuje fakt poniesienia wydatku (uiszczenia opłaty za taksówkę) rachunkiem, fakturą czy paragonem. Spółka uważa, że nie dojdzie do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu zarówno w sytuacji, w której pracownik otrzymuje przed wyjazdem zaliczkę na poczet kosztów podróży służbowych, jak i w wypadku gdy przed wyjazdem pracownik nie otrzymał zaliczki a koszty podróży (w tym opłaty za taksówki) zwracane są mu przez C. dopiero po jej zakończeniu.

Przepis art. 12 ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki nagrody ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Aby można było jednak mówić o przychodzie konieczne jest otrzymanie przez pracownika przysporzenia majątkowego. Takie przysporzenie majątkowe musi skutkować zwiększeniem majątku pracownika. Jeśli pracownik ponosi wydatek na zlecenie Spółki (realizując zadanie wyznaczone przez Spółkę, będąc oddelegowanym do wykonania tego zadania), a następnie ten wydatek jest mu przez Spółkę zwracany trudno uznać, że doszło do powstania u pracownika jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. Co najwyżej można mówić o wyrównaniu uszczerbku majątkowego w sytuacji gdy pracownik z własnych środków sfinansował wydatek, który został mu następnie zwrócony przez Spółkę (zakładając że Spółka nie wypłaciła wcześniej pracownikowi zaliczki na poczet podróży służbowych - jeśli Spółka przekazuje pracownikowi zaliczkę, pracownik pokrywa koszty podróży ze środków powierzonych przez Spółkę. W konsekwencji element zwrotu kosztów podróży nie występuje).

Zdaniem Spółki brak przysporzenia majątkowego po stronie pracownika to podstawowy argument przemawiający za tym, aby uznać, iż pokrywanie przez Spółkę kosztów poniesionych przez pracownika w czasie podróży służbowej nie doprowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (niezależnie od tego, w jaki sposób pracownik dokumentuje poniesiony wydatek i niezależnie od tego czy pracownik otrzymuje od spółki zaliczkę na poczet kosztów podróży służbowej czy też nie).

Pracownicy nie uzyskują bowiem żadnej korzyści majątkowej z tego tylko tytułu że Spółka zapewnia im możliwość prawidłowego wykonania powierzonego zadania (zwraca koszty związane z podróżą służbową poniesione w jej imieniu i na jej rzecz). Skoro Spółka zleca pracownikowi wykonanie określonego zadania wymagającego podróży służbowej zobowiązana jest do zapewnienia pracownikowi środków niezbędnych do wykonania tego zadania. Zwrot pracownikowi poniesionego w czasie podróży wydatku (uznanego przez Spółkę za "uzasadniony" i "adekwatny" do realizowanego zadania) nie doprowadzi zatem do jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego dla pracownika.

Gdyby organ podatkowy miał wątpliwości co do argumentacji przedstawionej wyżej przez Spółkę, Spółka pragnie zwrócić uwagę dodatkowo na zwolnienie od opodatkowania zawarte w art. 21 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Odrębnymi przepisami są postanowienia Rozporządzenia dot. podróży krajowych i Rozporządzenia dot. podróży zagranicznych.

W związku z powyższym, aby odpowiedzieć na pytanie, czy zwrot pracownikowi wydatku poniesionego w czasie podróży służbowej jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy ustalić, czy wydatek ten jest świadczeniem, o którym mowa w ww. Rozporządzeniach. Z przepisów Rozporządzeń wynika, że pracownikowi oddelegowanemu w podróż służbową przysługuje między innymi zwrot innych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb (§ 3 pkt 4 Rozporządzenia dot. podróży krajowych i § 2 pkt 2 lit. c) Rozporządzenia dot. podróży zagranicznych). Przepisy Rozporządzeń nie określają rodzaju innych wydatków i nie ograniczają ich wysokości, pozostawiając to całkowicie w gestii pracodawcy. Innymi słowy, to pracodawca powinien zadecydować, które wydatki poniesione przez pracownika podczas podróży służbowej były uzasadnione (potrzebne do wykonania określonych zadań wyznaczonych pracownikowi odbywającemu podróż). Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego Spółka jako pracodawca uznaje opłaty za taksówki za "inne wydatki" związane z podróżą służbową jeśli jest to uzasadnione i odpowiednie do zrealizowania przez pracownika wyznaczonego mu zadania.

Za inne wydatki" związane z podróżą służbową pracodawca może bowiem uznać również wydatki poniesione przez pracownika w związku ze skorzystaniem z taksówki. Taka praktyka jest stosowana przez wielu pracodawców (w tym przez Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej).

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że Spółka może traktować opłatę za taksówkę jako "inny wydatek" związany z podrożą służbową pracownika odpowiedni do uzasadnionych potrzeb (np. potrzebny do realizacji wyznaczonych pracownikowi zadań ograniczający koszty delegacji służący bardziej efektywnemu wykorzystaniu podróży służbowej). Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego przykładowo Spółka może wyrazić zgodę na to, aby pracownik odbywający podróż służbową skorzystał z taksówki, aby przemieścić się z dworca PKP do wskazanego sklepu C. znajdującego się w K., a następnie aby przejechać do kolejnych sklepów C. znajdujących się w tym mieście. W ocenie Spółki skorzystanie przez pracownika z taksówki pozwala bowiem na właściwe wykonanie powierzonego mu zadania (np. polegającego na dokonaniu kontroli wszystkich placówek C. znajdujących się w K.). Jak Spółka wyjaśniała na wstępie, zdaje sobie sprawę z tego, że gdyby pracownik korzystał z usług komunikacji miejskiej nie byłby w stanie zrealizować w pełni powierzonego mu zadania, gdyż przemieszczenie się z jednego sklepu C. do drugiego wymagałaby odpowiedniego nakładu czasu. Spółka może też np. wyrazić zgodę na to aby pracownik odbywający zagraniczną podróż służbową skorzystał z taksówki, aby z lotniska udać się na planowane miejsce spotkania. Zgoda Spółki może być podyktowana chęcią ograniczenia kosztów delegacji, a w konsekwencji kosztów prowadzonej działalności. Jak była o tym mowa, Spółka jest świadoma tego, że znalezienie odpowiedniego środka komunikacji miejskiej zagranicą (np w Chinach) często jest wyjątkowo czasochłonne. Mogłoby się okazać, że jeśli Spółka nie wyraziłaby zgody na skorzystanie przez pracownika z taksówki pracownik musiałby wyjechać w podróż służbową dzień wcześniej, gdyż znalezienie odpowiedniego środka komunikacji i podróż nim trwałaby na tyle długo, że pracownik nie zdążyłby na umówione spotkanie (np. na negocjacje w sprawie zakupu towarów do sieci C.). Spółka musiałaby zatem płacić za dodatkowy dzień pobytu pracownika w podróży zwiększając koszty delegacji (dodatkowa opłata za hotel, wyżywienie, diety, itp.).

Zdaniem Spółki jeśli uzna ona skorzystanie przez pracownika z taksówki za uzasadnione (a w niektórych wypadkach nawet niezbędne) zwrot pracownikowi opłaty uiszczonej za skorzystanie z taksówki nie będzie prowadzić do powstania u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Rozporządzenia dot. podróży krajowych i dot. podróży zagranicznych nie zawierają przepisów dotyczących wysokości "innych wydatków" określonych przez pracodawcę "odpowiednio do uzasadnionych potrzeb". Należy zatem uznać, że wysokość tych wydatków nie jest limitowana przepisami prawa. To pracodawca decyduje, które wydatki i w jakiej wysokości są odpowiednie do uzasadnionych potrzeb. Ponieważ wydatki te nie są limitowane dlatego też ich zwrot następuje w wysokości faktycznie poniesionej, pod warunkiem odpowiedniego udokumentowania i związku z odbytą podróżą.

Reasumując Spółka uważa, że pokrywanie przez nią kosztów podróży pracownika (w tym opłat za taksówki) nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

C. pragnie zwrócić uwagę również na kwestie związane z finansowaniem podróży służbowej, gdyż mogą mieć one znaczenie w przedmiotowej sprawie:

Zdaniem Spółki, jeśli będzie ona pokrywać koszty ponoszone przez pracowników wypłacając im wcześniej zaliczkę to nie dojdzie de facto do czynności "zwrotu" pracownikom poniesionych wydatków, a jedynie do rozliczenia zaliczki po zakończeniu podróży służbowej (rozliczenia środków finansowych powierzonych przez Spółkę pracownikom). Pracownik otrzymuje bowiem od Spółki środki finansowe (w formie zaliczki) niezbędne do realizacji określonego zadania. Pracownik nie otrzymuje zaliczki na własne potrzeby - ma ją wykorzystać wyłącznie na realizację zadań zleconych przez Spółkę. Jeśli część zaliczki nie zostanie wykorzystana podczas podróży służbowej, pracownik jest obowiązany do jej zwrotu.

W podróży służbowej pracownik wydatkuje zatem środki należące do Spółki (powierzone mu w celach wykonania zadania służbowego). Przekazując zaliczkę na poczet kosztów wykonania określonego zadania służbowego Spółka upoważnia pracownika do działania w jej imieniu i na jej rachunek. Spółka jako osoba prawna nie może bowiem sama wykonać określonego zadania (nie może "sama" udać się w delegację i nie może ponosić kosztów z nią związanych). Oczywistym jest, że w każdym wypadku może jedynie działać przez upoważnioną do tego osobę fizyczną. W tym wypadku, osobami upoważnionymi do dokonywania wydatków związanych z podróżą służbową są pracownicy Spółki, którym Spółka powierza wykonanie określonego zadania służbowego. Pracownicy ponosząc określony wydatek nie działają w swoim imieniu, ale w imieniu Spółki (jest to szczególnie widoczne w przypadku, gdy pracownik dokumentuje poniesiony wydatek rachunkiem lub fakturą wystawioną na Spółkę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi iż, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są m.in. przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.)

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w miejscu określonym przez pracodawcę, należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy - Kodeks pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Zatem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza miejsce pracy - w celu wykonania zadania służbowego.

Należy zauważyć, że zwolnienie z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika uzależnione jest od określenia w umowie o pracę miejsca wykonywania pracy.

W tym punkcie należy jednakże podkreślić, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" zdefiniowane w art. 775 § 1 Kodeksu pracy, oraz regulacje dotyczące wysokości i warunków ustalania należności przysługujących pracownikom za czas podróży służbowej należą do zakresu prawa pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku, czy zasadności wypłacania diet i innych należności za czas podróży służbowej nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Przepis § 8a ust. 3 ww. rozporządzenia stanowi, iż do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Natomiast w przypadku zagranicznej podróży służbowej pracownika zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2002 r. Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju - z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

W myśl § 10 ust. 1. ww. rozporządzenia, pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu. Na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży (ust. 2).

Ryczałty, o których mowa w ust. 1 i 2, nie przysługują, jeżeli:

Jednocześnie na podstawie § 13 ust. 4 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż pracownicy Spółki odbywają różnego rodzaju podróże służbowe (zarówno krajowe, jak i zagraniczne). Pracownik udaje się w podróż służbową na podstawie "polecenia podróży służbowej". Fakt wydania przez Spółkę "polecenia podróży służbowej" oznacza że Spółka oddelegowuje danego pracownika w podróż służbową. W Spółce obowiązuje specjalna procedura regulująca zasady rozliczania podróży służbowych określająca czynności jakie muszą być wykonane w związku z podróżą służbową pracownika w tym zasady finansowania podróży służbowej, zasady zwrotu kosztów podróży służbowych poniesionych przez pracownika, obowiązki związane z rozliczeniem się pracownika z wydatków poniesionych w czasie podróży służbowej itp.

W czasie podróży służbowych pracownicy Spółki ponoszą różnego rodzaju koszty (wydatki związane z dojazdem zakwaterowaniem wyżywieniem itp.).

Poza ww. kosztami pracownikom Spółka zwraca również inne uzasadnione wydatki potrzebne do realizacji wyznaczonych pracownikowi zadań ograniczające koszty delegacji służące bardziej efektywnemu wykorzystaniu podróży służbowej. O tym który wydatek jest uzasadniony decyduje Spółka. Za wydatek, którego poniesienie było uzasadnione (adekwatne do potrzeb) Spółka może uznać między innymi wydatek poniesiony w związku z korzystaniem przez pracownika z taksówki w sytuacji, gdy np. położenie dworca lotniczego jest poza miejscowością docelową, przemieszczania się w danej miejscowości będącej miejscem podróży służbowej (np. przemieszczenie się z jednego sklepu Spółki do drugiego sklepu Spółki. W takim wypadku Spółka może uznać taksówkę za środek lokomocji potrzebny do odbycia części podróży służbowej. Spółka wyraża zgodę na to, aby pracownik odbywający podróż służbową korzystał z taksówek, jeśli jej zdaniem przyczyni się do lepszego wykonania powierzonego pracownikowi zadania, ograniczenia kosztów delegacji, czy bardziej efektywnego wykorzystania czasu poświęconego na podróż służbową. Pracownicy za zgodą Spółki w związku z podróżą służbową krajową lub zagraniczną ponoszą koszty związane z korzystaniem z taksówek dokumentując ww. wydatki fakturą, rachunkami lub paragonami. Spółka na poczet wykonywanej podróży służbowej zamierza dokonywać wypłat zaliczek udzielanych na wydatki związane z podróżą służbową.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy zwrócić uwagę na uregulowania § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz § 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju

Odnosząc się do ww. sytuacji należy uznać, iż przepisy ww. rozporządzeń nie wymieniają o jakie inne udokumentowane wydatki chodzi, nie ograniczają również ich wysokości pozostawiając to w gestii pracodawcy. To pracodawca decyduje o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków, które nie są limitowane i które muszą mieć związek z wykonaną podróżą, a ponadto być prawidłowo udokumentowane.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowywane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba że korzystają ze zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy zostało zastosowane zwolnienie z opodatkowania dla świadczeń pochodzących od pracodawcy, a mających zapewnić pokrycie kosztów podróży służbowej pracownika.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić zatem należy, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania odnosi się do świadczeń otrzymywanych w związku z odbywaniem przez pracownika podróży służbowej. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu cytowanych przepisów Kodeksu pracy. Należy zauważyć, iż dla kwalifikacji poszczególnych wydatków poniesionych w związku z podróżą służbową pracownika, forma płatności, tj. gotówką (zaliczka), kartą płatniczą, czy na zasadzie zwrotu poniesionych kosztów nie ma żadnego znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego.

Zatem, jeżeli w opisanym zdarzeniu przyszłym będziemy mieli do czynienia z podróżą służbową, to zwrot pracownikom - (na warunkach wskazanych w ww. rozporządzeniach) - poniesionych rzeczywistych kosztów w związku z przemieszczaniem się środkami komunikacji miejscowej np. za dojazdy taksówkami i udokumentowanych fakturą, rachunkiem lub paragonem będzie stanowił przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze stosunku pracy. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się bowiem każde świadczenie, które otrzymane zostało przez pracownika, w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z danym pracodawcą. Wartość powyższego zwrotu korzystać jednak będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując pokrywanie przez Spółkę kosztów podróży służbowej, które nie są limitowane poniesionych przez pracownika za zgodą pracodawcy, w szczególności opłat za taksówki, z których pracownik korzysta w czasie podróży służbowych krajowych i zagranicznych, udokumentowanych fakturą, rachunkiem lub paragonem skutkuje powstaniem u pracownika przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten jednak będzie korzystał ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy. Dla kwalifikacji poszczególnych wydatków poniesionych w związku z podróżą służbową pracownika poniesionych za zgodą pracodawcy, forma płatności, tj. gotówką (zaliczka) nie ma żadnego znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.