IPPB2/415-566/10-2/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów pomniejszających osiągnięty przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia, nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów pomniejszających osiągnięty przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia, nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (osoba fizyczna) planuje nabyć w drodze darowizny udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością a tym samym stać się wspólnikiem. W dalszej kolejności może zostać przeprowadzone dobrowolne umorzenie za wynagrodzeniem udziałów nabytych przez Wnioskodawcę. Dobrowolne umorzenie nastąpi w drodze zbycia udziałów spółce celem ich umorzenia.

Zarówno spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jak i wspólnik (osoba fizyczna), który zamierza dokonać zbycia udziałów celem umorzenia, są polskimi rezydentami podatkowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku umorzenia udziałów (w drodze zbycia udziałów spółce celem umorzenia) nabytych przez osobę fizyczną w drodze darowizny, przychód z tytułu otrzymanego przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu równy wartości rynkowej umarzanych udziałów na dzień otrzymania darowizny.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 1) i 2) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów oraz dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów. Natomiast w świetle brzmienia art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38. Jeżeli natomiast nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustała się do wysokości ich wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, ustalając dochód z tytułu umorzenia udziałów, przychód w wysokości otrzymanego wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów celem umorzenia powinien zostać pomniejszony o wartość rynkową udziałów w chwili otrzymania darowizny. Powyższe stanowisko potwierdza dotychczasowa praktyka organów podatkowych. Przykładowo Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku w postanowieniu z dnia 20 sierpnia 2007 r. Nr RO-XV/415/p.d.o.f.-293/286/MK/07 wskazał, że "w przypadku umorzenia-nabytych w drodze darowizny - udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością kosztami uzyskania przychodów będzie wartość udziałów z dnia nabycia darowizny." Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2009 r. (IPPB2/415-419/09-2/AS2) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2008 r. (IPPB1/415-399/07-2/PJ).

Należy mieć na uwadze, iż wątpliwości może budzić możliwość zastosowania przepisu art. 24 ust. 5d do czynności zbycia udziałów celem umorzenia, albowiem mowa w nim jedynie ogólnie o umorzeniu udziałów. W tym kontekście należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) umorzenie może mieć charakter dobrowolny i odbyć się za zgodą wspólnika w drodze nabycia jego udziałów przez spółkę lub też charakter przymusowy, bądź automatyczny. Dlatego też, przyjąć należy, że przepis art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. ma zastosowanie bez względu na tryb, w jakim umarzane są udziały wspólnika. Tym samym, dotyczy on również sytuacji zbycia udziałów celem ich umorzenia. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo można wskazać: stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przedstawione w interpretacji z dnia 3 lipca 2007 r. (1401/BF-II/415-14/07/GT), stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pabianicach zaprezentowane w postanowieniu z dnia 8 lutego 2007 r. (nr USIB/415/01/07), stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2009 r. (IPPB2/415-419/09-2/AS2).

Zgodnie z powyższym, przychód w wysokości otrzymanego wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów celem umorzenia powinien zostać pomniejszony o koszt jego uzyskania równy wartości rynkowej udziałów w chwili otrzymania darowizny. Tym samym, w przypadku, gdy wynagrodzenie będzie niższe niż wartość rynkowa udziałów na dzień dokonania ich darowizny, to po stronie osoby fizycznej dokonującej ich zbycia na rzecz spółki celem umorzenia nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej).

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziałów w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in.:

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768).

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka, która występuje w roli płatnika.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 omawianej ustawy, płatnik (spółka) jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy uznać, iż w przypadku zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia, nabytych w drodze darowizny, uzyskany przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodów w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów z dnia nabycia darowizny (ustalony w oparciu o art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn), co wynika z treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.