IPPB2/415-552/11-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z darowizną udziałów posiadanych w Spółce z o.o. z siedzibą w Polsce na rzecz Spółki z siedzibą na Cyprze - jest prawidłowe.

W dniu 4 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z darowizną udziałów posiadanych w Spółce z o.o. z siedzibą w Polsce na rzecz Spółki z siedzibą na Cyprze.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia 31 maja 2011 r. Wnioskodawca posiadał 27 udziałów ("udziały") w Spółce z o.o. z siedzibą w W., wpisanej do rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ("spółka"), stanowiących 20,15 proc. kapitału zakładowego spółki oraz odpowiadających prawu wykonywania 20,15 proc. głosów na zgromadzeniu wspólników spółki.

W dniu 31 maja 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę darowizny ("umowa darowizny"), na podstawie której dokonał darowizny udziałów na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego ("spółka holdingowa"). Spółka holdingowa posiada status rezydenta podatkowego na Cyprze, tzn. podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Cypr.

Zbycie udziałów Spółki nie prowadziło w praktyce do przeniesienia praw do nieruchomości położonej w Polsce, albowiem w skład majątku spółki nie wchodzą ani nieruchomości, ani udziały bądź akcje w Spółkach kontrolujących nieruchomości położone w Polsce.

Darowizna nie została dokonana w zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, gdyż nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi, w tym udziałami i akcjami w spółkach kapitałowych. Była to jedynie jednorazowa czynność.

Zgodnie z ustawowym modelem umowy darowizny świadczenie Wnioskodawcy na rzecz spółki holdingowej miało charakter całkowicie nieodpłatny i bezzwrotny. Oznacza to, że umowa darowizny nie jest elementem jakiegokolwiek rozliczenia wzajemnego w teraźniejszości bądź w przyszłości (w wyniku jakiejkolwiek czynności faktycznej lub prawnej), w tym w szczególności:

Natomiast jest możliwe, że w przyszłości i w związku z funkcjonowaniem spółki holdingowej Wnioskodawca będzie stroną transakcji ze spółką holdingową (np. będzie świadczył na rzecz tej spółki usługi lub będzie od niej nabywał dobra materialne lub niematerialne) transakcje takie nie będą jednak powiązane z umową darowizny, ani prawnie, ani faktycznie.

Wnioskodawca pełni również funkcję jednego z dyrektorów Spółki holdingowej. Pełnienie tej funkcji nie jest jednak w żaden sposób powiązane z umową darowizny, a Wnioskodawca objął tę funkcję jeszcze przed zawarciem umowy darowizny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy darowizna udziałów na rzecz Spółki holdingowej skutkuje lub może potencjalnie skutkować na jakiejkolwiek podstawie powstaniem u Wnioskodawcy zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce, dochodu lub przychodu opodatkowanego tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt braku faktycznego przysporzenia majątkowego związanego z darowizną po stronie Wnioskodawcy, fakt, że jedynym podmiotem uzyskującym przysporzenie majątkowe jest Spółka holdingowa oraz fakt, że darowizna nie jest dokonana w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, darowizna dokonana na podstawie umowy darowizny nie wywoła dla Wnioskodawcy żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu zawiera art. 10 ust. 1 ww. ustawy.

Natomiast ogólna definicja przychodu zawarta została w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. zgodnie z tym przepisem przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 191 art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)- c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 2 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego wynika, że jego zamiarem było przekazanie udziałów na rzecz spółki holdingowej w formie darowizny oraz, iż w związku z darowizną nie otrzymał ani nie otrzyma w przyszłości żadnego świadczenia, ani ekwiwalentu takiego świadczenia od spółki holdingowej.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych, w przypadkach tych jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udział w spółce z o.o. W opisanym zaistniałym stanie faktycznym nie powstanie również przychód z praw majątkowych, zgodnie bowiem z treścią art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Darowizna udziałów na rzecz spółki holdingowej nie spowoduje także powstania przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. zgodnie z jego treścią za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności:

kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny udziałów na rzecz spółki holdingowej, po stronie Wnioskodawcy nie może powstać zobowiązanie podatkowe (przychód lub dochód do opodatkowania) w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

W świetle art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w powołanym wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tegoż Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał darowizny udziałów, na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Darowizna nie została dokonana w zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Była to jedynie jednorazowa czynność.

Zgodnie z ustawowym modelem umowy darowizny świadczenie Wnioskodawcy na rzecz spółki holdingowej miało charakter całkowicie nieodpłatny i bezzwrotny. Oznacza to, że umowa darowizny nie jest elementem jakiegokolwiek rozliczenia wzajemnego w teraźniejszości bądź w przyszłości (w wyniku jakiejkolwiek czynności faktycznej lub prawnej), w tym w szczególności:

Natomiast jest możliwe, że w przyszłości i w związku z funkcjonowaniem spółki holdingowej Wnioskodawca będzie stroną transakcji ze spółką holdingową (np. będzie świadczył na rzecz tej spółki usługi lub będzie od niej nabywał dobra materialne lub niematerialne) transakcje takie nie będą jednak powiązane z umową darowizny, ani prawnie, ani faktycznie.

Wnioskodawca pełni również funkcję jednego z dyrektorów Spółki holdingowej. Pełnienie tej funkcji nie jest jednak w żaden sposób powiązane z umową darowizny, a Wnioskodawca objął tę funkcję jeszcze przed zawarciem umowy darowizny.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały. Wnioskodawca nie uzyska również przychodu z praw majątkowych, jak również przychodu z innych źródeł.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz spółki cypryjskiej udziałów, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawca nie obejmie w zamian udziałów bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane udziały, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości.

W konsekwencji powyższych uregulowań stwierdzić należy, iż jeżeli w opisanym we wniosku stanie faktycznym, przekazanie przez Wnioskodawcę darowizny w postaci udziałów na rzecz kapitałowej spółki cypryjskiej będzie stanowiło darowiznę o której mowa w art. 888 § 1 K.c, to powyższe oznaczać będzie, iż fakt dokonania tej darowizny, czyli nieodpłatne zbycie udziałów nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby jednak okazało się, że przedmiotowa "darowizna" ma charakter zwrotny np. będzie elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że nie wystąpi tu przypadek darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy może wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana "darowizna" ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnić się od stanu faktycznego, który wystąpi w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny będzie związana ze świadczeniem wzajemnym spółki cypryjskiej w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.