IPPB2/415-552/08-2/JK - Czy żołnierz zawodowy pełniący czasowo służbę na stanowisku poza granicami państwa może skorzystać ze zwolnienia podatkowego?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2008 r. (data wpływu 25 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia pobieranego przez żołnierza zawodowego pełniącego służbę poza granicami kraju - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia pobieranego przez żołnierza zawodowego pełniącego służbę poza granicami kraju

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako żołnierz zawodowy Decyzją Nr Ministra Obrony Narodowej z dnia 19 czerwca 2006 r. został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa w międzynarodowej strukturze wojskowej na stanowisku (jednostki szkolącej personel na potrzeby ONZ) w okresie od 1 lipca 2006 r. do 30 czerwca 2008 r. Od tego czasu Wnioskodawca zamieszkuje tymczasowo w D. Na zajmowanym stanowisku Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wypłacane przez MON w polskich złotych oraz należność zagraniczną wypłacaną w koronach duńskich na podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1698).

Pobyt Wnioskodawcy za granicą nie jest związany z udziałem w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, jak również nie jest związany z pełnieniem funkcji obserwatora w misji pokojowej organizacji międzynarodowej i sił wielonarodowych. Wnioskodawca nie otrzymuje świadczeń zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 oraz ustępu 15, oraz Wnioskodawca nie jest członkiem służby zagranicznej. Jako żołnierz pełni On służbę na podstawie stosunku służbowego, który nie jest stosunkiem pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy, lecz nieprawomocnym administracyjnym stosunkiem zatrudnienia.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby poinformować, że w analogicznych przypadkach inne Izby Skarbowe zajmują stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy (np. Decyzja Izby Skarbowej w Warszawie o sygnaturze 1401/FB/005-346/JO/06)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jako żołnierz zawodowy pełniący czasowo służbę na stanowisku poza granicami państwa Wnioskodawca może na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy skorzystać ze zwolnienia podatkowego dotyczącego dochodów nie przekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet lub części przychodów o których mowa w art. 3 ust. 1 w kwocie odpowiadającej 30% diety za każdy dzień pobytu za granicą, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju z zastrzeżeniem ust. 15?

Zdaniem wnioskodawcy:

Z zapisu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że żołnierz zawodowy jest uznany za pracownika w rozumieniu ww. ustawy, gdyż zgodnie z cytowanym przepisem za pracownika uważa się osobę pozostającą nie tylko w stosunku pracy ale również w stosunku służbowym.

Wnioskodawca uważa, iż art. 21 ust. 15 ww. ustawy wyraźnie sugeruje, iż zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy dotyczący (pomimo tego, że jest w nim mowa o stosunku pracy) również żołnierzy zawodowych przebywających czasowo za granicą i spełniających następujące przesłanki: uzyskujących dochody z wynagrodzenia za pracę, nie otrzymujących wynagrodzenia uzyskiwanego przez członków służby zagranicznej, nie otrzymujących świadczeń zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie ust. 1 pkt 83 ustawy (należności pieniężnych wypłacanych z tytułu udziału poza granicami państwa w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i ruchu kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa, w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężnych wypłacanych z tytułu pełnienia funkcji obserwatorów w misjach pokojowych organizacji wielonarodowych i sił wielonarodowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwolnieniem są również objęte dochody nie przekraczające rocznie równowartości 30 diet. Jedynym źródłem dochodu Wnioskodawcy są wynagrodzenia za pracę oraz należność zagraniczna wypłacana przez Ministerstwo Obrony Narodowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 powołanej ustawy, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Przepis ten (ust. 15) stanowi, że zwolnienie o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

Stosunek służbowy jest charakterystycznym nie pracowniczym stosunkiem zatrudnienia. Ma on charakter administracyjno - prawny, bowiem przepisy dotyczące jego nawiązania (rozwiązania), jak i szczegółowe regulacje praw i obowiązków jego stron zawarte są w aktach z zakresu prawa administracyjnego. Na podstawie stosunków służbowych zatrudniani są np. żołnierze zawodowi sił zbrojnych RP, funkcjonariusze Policji.

Poszczególne służbowe stosunki zatrudnienia wykazują szereg odrębności w porównaniu z zatrudnieniem na podstawie pracowniczych stosunków zatrudnienia.

Stosunek pracy jest stosunkiem zobowiązującym, gdzie jedna strona (pracownik) zobowiązuje się do świadczenia pracy na rzecz drugiej strony (pracodawcy) pod jego kierownictwem, a pracodawca zobowiązuje się do wypłaty pracownikowi wynagrodzenia. Regulacje prawne dotyczące stosunku pracy uregulowane są w przepisach działu II Kodeksu pracy (art. 22-27 k. p.). Stosunek pracy zazwyczaj strony nawiązują poprzez zawarcie umowy o pracę, jednakże może on powstać także na skutek powołania, mianowania albo wyboru.

Przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych, są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

Z analizy art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że dotyczy on tylko podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, nie obejmuje natomiast dochodów uzyskanych na podstawie stosunku służbowego.

Mając na uwadze, iż Wnioskodawca uzyskiwał dochody ze stosunku służbowego, należy uznać, że nie przysługuje mu prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w złożonym wniosku z dnia 25 marca 2008 r. dotyczące możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za nieprawidłowe.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.