IPPB2/415-528/14-2/MG - Ustalenie skutków podatkowych sprzedaży nakładów na budowę garażu posadowionego na cudzym gruncie

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nakładów na budowę garażu posadowionego na cudzym gruncie - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nakładów na budowę garażu posadowionego na cudzym gruncie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Rodzice Wnioskodawcy M. R. - L. i S. L. na początku lat siedemdziesiątych ubiegłego wieku zakupili w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej garaż. Garaż został zbudowany przez sprzedawców na cudzym gruncie, którego właściciel nie był znany.

W dniu 31 grudnia 1999 r. zmarł S. L. Spadek po nim odziedziczyli na podstawie ustawy żona M. R. - L. oraz dzieci Agnieszka L. i Tomasz L. każde po 1/3.

Dowód: - postanowienie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku z 17 kwietnia 2000 r., sygn. akt Ns 273/00.

W dniu 3 stycznia 2013 r. garaż został sprzedany za cenę 10.000 zł. Grażynie K.

Dowód: - umowa sprzedaży, - pełnomocnictwa.

Uzyskana cena została podzielona pomiędzy współwłaścicieli garażu według przypadających im udziałów tj.:

* M. R. - L. otrzymała 6.666,66 zł,

* Agnieszka L. i Tomasz L. po 1.666,66 zł każde.

Każdy ze współwłaścicieli w zeznaniu rocznym w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 ujawnił przypadającą mu część ceny jako przychód z innych źródeł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż garażu Wnioskodawca powinien zakwalifikować jako inne źródło przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), a uzyskaną część ceny, tj. 1.666,66 zł stosownie do przypadającego Wnioskodawcy udziału powinien zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy ujawnić jako przychód z innych źródeł w zeznaniu rocznym w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Artykuł 5a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm,), dalej ustawa o p.d.o.f. nie zawiera ustawowej definicji rzeczy, ani rzeczy ruchomej ani nieruchomości. W związku z tym w niniejszej sprawie należy zastosować przepisy kodeksu cywilnego.

Przedmiotowy garaż został wybudowany na cudzym gruncie i jest trwale z tym gruntem związany, a więc należy go zakwalifikować jako część składową tego gruntu zgodnie z art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Artykuł 48 Kodeksu cywilnego stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. W związku z wyrażoną w tym przepisie zasadą superficies solo cedit przedmiotowa umowa sprzedaży garażu w swej istocie jest umową, na mocy której sprzedawcy otrzymali zwrot wartości naniesienie (garażu) w cudzym gruncie i w związku z tym uzyskali przychód z innego źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.f.), który powinien zostać ujawniony w zeznaniu rocznym w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że rodzice Wnioskodawcy zakupili w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej garaż. Garaż został zbudowany przez sprzedawców na cudzym gruncie, którego właściciel nie był znany. W dniu 31 grudnia 1999 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Spadek po nim odziedziczyli na podstawie ustawy żona oraz dwoje dzieci, w tym Wnioskodawca każde po 1/3, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu z dnia 17 kwietnia 2000 r. W dniu 3 stycznia 2013 r. garaż został sprzedany osobie fizycznej za cenę 10.000 zł. Uzyskana cena została podzielona pomiędzy współwłaścicieli garażu według przypadających im udziałów, gdzie Wnioskodawca uzyskał kwotę 1.666,66 zł. Każdy ze współwłaścicieli w zeznaniu rocznym za 2013 r. wykazał przypadającą mu część ceny jako przychód z innych źródeł.

Jak wynika z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości w myśl zasady wyrażonej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

Nieruchomości budynkowe stanowią natomiast budynki trwale z gruntem związane, które na podstawie przepisów szczególnych są odrębnym od gruntu przedmiotem własności. Przepisy szczególne określają przy tym relację tego prawa, do prawa do nieruchomości, na której budynek został wzniesiony. Ze względu na treść art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego, odrębną własność mogą stanowić budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

Ponieważ w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca jako sprzedający nie był właścicielem, ani użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym posadowiony jest garaż, bowiem odziedziczony w spadku garaż zbudowany został na cudzym gruncie, którego właściciel nie był znany - nie mamy więc do czynienia z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz ze sprzedażą nakładów poniesionych na budowę garażu na cudzym gruncie, w związku z czym dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję sprzedaży należy zakwalifikować jako sprzedaż prawa majątkowego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte powyżej wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych, w tym także z odpłatnego zbycia praw majątkowych jakimi są nakłady poniesione na budowę garażu na cudzym gruncie.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, że zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód uzyskany z przedmiotowej sprzedaży, tj. kwota stanowiąca różnicę pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodu, poniesionymi w celu jego uzyskania, a więc wydatkami poniesionymi na budowę przedmiotowego garażu. Ponieważ Wnioskodawca nabył udział w przedmiotowym garażu w drodze spadku, zatem nie poniósł wydatków na jego budowę.

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych w art. 27 cytowanej ustawy.

Stosownie do treści art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek (art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy).

Stwierdzić zatem należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę odpowiadający udziałowi nabytemu w spadku po zmarłym ojcu z tytułu sprzedaży nakładów poniesionych na budowę garażu na cudzym gruncie - jako przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak twierdzi Wnioskodawca przychód z innych źródeł - łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, na Wnioskodawcy ciążył obowiązek rozliczenia tego przychodu w zeznaniu o wysokości osiągniętego w 2013 r. dochodu (przychodu), składanym właściwemu urzędowi skarbowemu w terminie do 30 kwietnia 2014 r.

Ponadto wskazać należy, że przywołany przez Wnioskodawcę zarówno w sformułowanym pytaniu oraz w stanowisku Wnioskodawcy do tego pytania art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Postanowienia tego artykułu odnoszą się m.in. do przychodów wspólników z udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz kosztów uzyskania przychodów, a także przychodów małżonków z najmu odnoszącego się do wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy.

Jednocześnie organ podatkowy podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, tym samym dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji indywidualnej. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.