IPPB2/415-521/09-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2009 r. (data wpływu 18 sierpnia 2009 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 2 listopada 2009 r., data wpływu 5 listopada 2009 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-521/09-2/MK z dnia 26 października 2009 r. (data nadania 26 października 2009 r., data doręczenia 28 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów oraz przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony częściowym zwrotem - jest

* prawidłowe - w części dotyczącej uwzględnienia dla celów podatku dochodowego kilku indywidualnych kont emerytalnych w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo, jako jednego produktu, czyli jedno IKE, w zakresie ustalenia "wartości środków zgromadzonych na IKE" przy każdym kolejnym częściowym zwrocie środków z IKE oraz w zakresie wyliczenia wysokości dochodu w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów.

* nieprawidłowe - w części dotyczącej uwzględnienia przy każdym częściowym zwrocie wpłat, które będą składały się na "sumę wpłat na IKE oraz w zakresie sposobu obliczenia dochodu do opodatkowania przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony częściowym zwrotem.

W dniu 18 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obliczenia i opodatkowania dochodu przy częściowym zwrocie poprzedzonym w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów oraz obliczenia i opodatkowania dochodu przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony częściowym zwrotem. Pismem z dnia z dnia 26 października 2009 r. Nr IPPB2/415-521/09-2/MK Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przesłanie dokumentu z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 października 2009 r., natomiast w dniu 5 listopada 2009 r. (w terminie) pismem z dnia 29 października 2009 r. przesłano brakujące dokumenty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Niniejszym, działając na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60.) Spółka "X" z siedzibą w W. (Towarzystwo), działając zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546), jako organ zarządzanych przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych, zwraca się z wnioskiem o dokonanie interpretacji indywidualnej przepisu art. 30a ust. 8 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 10) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f."), w brzmieniu, które od dnia 1 stycznia 2009 r. zostało nadane tym przepisom prawa podatkowego przez art. 2 pkt 1) i 2) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. Nr 220, poz. 1432) odpowiednio ("Nowelizacja Ustawy o IKE i "Ustawa o IKE").

Wnioskodawca podnosi, iż prawidłowa wykładnia ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym, w brzmieniu nadanym im przez nowelizację ustawy o IKE, budzi istotne wątpliwości dotyczące zasad ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji naraża fundusze inwestycyjne prowadzące indywidualne konta emerytalne ("IKE") na niemożność prawidłowego wywiązywania się z obowiązków płatnika w zakresie obliczenia, poboru i zapłaty tego podatku.

Wnioskodawca wskazuje, że poruszane w niniejszym wniosku zagadnienia były przedmiotem rozważań Ministra Finansów, który na wniosek Izby Zarządzających Funduszami i Aktywami w dniu 2 kwietnia 2009 r. przedstawił w formie pisemnej stanowisko, które jednakże z przyczyn formalnych nie może stanowić interpretacji ogólnej, ani indywidualnej.

Stan Faktyczny:

1.

Przed 1 stycznia 2009 r. ustawa o IKE regulowała tylko sytuację, gdy przed wypłatą osoba oszczędzająca rezygnowała z IKE i wycofywała z IKE całość zgromadzonych środków (dokonywała zwrotu). Brak było przepisów umożliwiających zwrot częściowy środków z IKE.

Od 1 stycznia 2009 r. Nowelizacja ustawy o IKE umożliwiła dokonywanie częściowych zwrotów środków zgromadzonych na IKE.

2.

Zgodnie z powyższym, ustawodawca umożliwiając dokonywanie częściowych zwrotów środków zgromadzonych na IKE, jednocześnie zdefiniował pojęcie dochodu z tytułu częściowego zwrotu środków zgromadzonych na koncie IKE w sposób odmienny, odrębny od definicji dotychczasowego pojęcia "dochodu oszczędzającego na IKE z tytułu zwrotu".

Jednakże, ustawodawca nie określił precyzyjnie, w jaki sposób instytucje finansowe prowadzące IKE powinny ustalać podstawę opodatkowania w przypadku więcej niż jednego zwrotu częściowego z IKE, w tym również w przypadku, gdy zwroty częściowe dokonywane są ze środków zgromadzonych na kilku kontach (rejestrach) IKE w różnych funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Pytanie 1

Czy przez "indywidualne konto emerytalne", o którym mowa w przepisie art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć oddzielnie każde, pojedyncze IKE posiadane przez oszczędzającego (podatnika) w konkretnej instytucji finansowej (funduszu inwestycyjnym), czy też łącznie wszystkie IKE posiadane przez oszczędzającego w ramach programu IKE, to jest w kilku funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

Pytanie 2

Jak należy rozumieć pojęcie "sumy wpłat" na IKE w przypadku dokonywania kolejnych zwrotów częściowych środków z IKE.

Pytanie 3

Jak należy stosować opisany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych algorytm DOCHÓD = KWOTA ZWROTU - (KWOTA ZWROTU * (SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE) służący do wyliczania wysokości dochodu w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów środków z IKE.

Pytanie 4

Jak należy rozumieć pojęcie "wartości środków zgromadzonych" na IKE w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów środków z IKE.

Pytanie 5

W jaki sposób należy obliczyć dochód do opodatkowania przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony częściowym zwrotem.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W związku z niejasnym i nieprecyzyjnym sformułowaniem przepisu art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie częściowych zwrotów środków z IKE, instytucje finansowe prowadzące IKE (płatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych) stoją przed problemem prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem z tytułu zysków kapitałowych.

Dla prawidłowego zastosowania tego przepisu przez instytucje finansowe prowadzące IKE i działające, jako płatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych niezbędne jest wyjaśnienie następujących wątpliwości:

Ad. 1

Czy przez "indywidualne konto emerytalne", o którym mowa w przepisie art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć oddzielnie każde, pojedyncze IKE posiadane przez oszczędzającego (podatnika) w konkretnej instytucji finansowej (funduszu inwestycyjnym), czy też łącznie wszystkie IKE posiadane przez oszczędzającego w ramach programu IKE, to jest w kilku funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

Zgodnie z przedstawionym w piśmie z dnia 2 kwietnia 2009 r. stanowiskiem Ministra Finansów "Posiadanie kilku indywidualnych kont emerytalnych w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo, dla celów obliczania podatku dochodowego, należnego w związku z częściowym zwrotem, należy traktować, jako jeden produkt, czyli jedno IKE." Wnioskodawca zgadza się z powyższym stanowiskiem Ministra Finansów.

Od ogólnej zasady, zgodnie z którą oszczędzający może posiadać tylko jedno IKE, ustawodawca przewidział wyjątek polegający na tym, że oszczędzający może też mieć kilka IKE w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo funduszy inwestycyjnych (TFI), co z operacyjnego punktu widzenia traktowane jest, jako jeden produkt, czyli jedno IKE. Zdaniem Wnioskodawcy w takim przypadku zwrot całkowity środków z IKE dotyczy środków zgromadzonych przez oszczędzającego na wszystkich IKE, natomiast zwrot częściowy, który stał się możliwy od dnia 1 stycznia 2009 r., może dotyczyć środków zgromadzonych na jednym z kilku IKE prowadzonych dla tego samego oszczędzającego, albo na kilku IKE jednocześnie (zgodnie z dyspozycją oszczędzającego i warunkami zawartej umowy o IKE).

Powstaje zatem wątpliwość, czy dla celów obliczenia podatku dochodowego, należnego w związku z częściowym zwrotem, wyliczenie wskaźnika, o którym mowa w art. 30a ust. 8 ww. ustawy powinno nastąpić tylko w odniesieniu do "sumy wpłat" i "wartości zgromadzonych środków" na tym koncie IKE, z którego dokonano zwrotu częściowego, czy też to wyliczenie powinno następować z uwzględnieniem "sumy wpłat" i "wartości zgromadzonych środków" na wszystkich kontach (rejestrach) IKE uczestnika prowadzonych przez fundusze inwestycyjne zarządzane przez to samo TFI.

Wnioskodawca zauważa, że w świetle znowelizowanego art. 30a ust. 8 ustawy podatkowej nie jest to kwestia jednoznaczna, a interpretacja tego przepisu może budzić spory i kontrowersje. Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowa jest taka wykładnia art. 30 ust. 8 ww. ustawy, zgodnie z którą dla celów obliczenia podatku dochodowego, należnego w związku z częściowym zwrotem, wyliczenie wskaźnika, o którym mowa w art. 30a ust. 8 ustawy podatkowej powinno następować z uwzględnieniem całego portfela inwestycyjnego oszczędzającego, to jest "sumy wpłat" i "wartości zgromadzonych środków" na wszystkich kontach (rejestrach) IKE uczestnika w funduszach inwestycyjnych, zarządzanych przez to samo TFI, z którymi oszczędzający zawarł umowę o IKE.

Ad. 2

Zgodnie z przedstawionym przez Ministra Finansów stanowiskiem "na sumę wpłat na IKE będą składały się wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot, oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE. Zgodnie bowiem z art. 37 ust. 1a ustawy o IKE, przedmiotem częściowo zwracanych środków mogą być tylko środki pochodzące z wpłat na IKE. Do sumy wpłat na IKE nie będą zaliczane także wypłaty transferowe z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej".

Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu zmienionym od dnia 1 stycznia 2009 r. Nowelizacją ustawy o IKE, obliczenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych następuje zgodnie z następującym wzorem ("algorytm"):

DOCHÓD = KWOTA ZWROTU - (KWOTA ZWROTU * (SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE))

Wnioskodawca zauważa, że poza sformułowaniem zasady obliczania dochodu, ustawodawca nie zdefiniował wszystkich składników powyższego algorytmu, w tym m.in. "sumy wpłat" na IKE oraz "wartości środków zgromadzonych na tym koncie".

W związku z powyższym, poza pierwszym częściowym zwrotem, sporna staje się kwestia obliczenie dochodu do opodatkowania w przypadku dokonywania przez oszczędzającego kolejnych częściowych zwrotów.

W szczególności, w ocenie Towarzystwa dla bezspornego i prawidłowego określenia wysokości dochodu konieczne jest ustalenie, czy "sumą wpłat" na IKE będzie suma wszystkich wpłat dokonanych przez oszczędzającego na IKE (bez względu na to czy jest to pierwszy czy kolejny częściowy zwrot), czy też suma wszystkich wpłat pomniejszona o kwoty dokonanych wcześniej zwrotów częściowych. Ponadto, określić należy, czy "suma wpłat" obejmuje również wpłaty dokonywane w ramach pracowniczych programów emerytalnych (PPE), a także wpłaty dokonane na wcześniejsze IKE, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE, z którego dokonywany jest zwrot częściowy.

Dodatkowo, zasadnicze wątpliwości wzbudza sposób ustalania wskaźnika stanowiącego "udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie". W szczególności, w świetle znowelizowanych przepisów ustawy podatkowej, nie jest jasny sposób kalkulacji podstawy opodatkowania w przypadku więcej niż jednego częściowego zwrotu środków z IKE, na które nowelizacja ustawy o IKE zezwala. Ponieważ, zgodnie z przedstawionym przez Ministra Finansów stanowiskiem, do "sumy wpłat" nie są wliczane składki PPE oraz wypłaty transferowe z IKE zmarłego w konsekwencji cała wartość środków pochodzących z PPE (łącznie zwartością składek PPE) podlega opodatkowaniu. To samo dotyczy całkowitej wartości środków pochodzących z IKE osoby zmarłej.

W tym celu wnioskodawca posłużył się przykładem z zastosowaniem algorytmu z interpretacji MF:

Suma składek w PPE wniesionych przez uczestnika = 1000 zł suma wpłat w IKE wniesionych przez uczestnika = 1000 zł.

DOCHÓD = 1000 zł - (1000 zł * (1000 zł /2000 zł)) = 500 zł

Oznacza to, że Uczestnik zapłaci podatek dochodowy od kwoty 500 zł przy braku dochodu.

W ocenie Towarzystwa opodatkowaniu powinny podlegać tylko "zyski" wypracowane ze składek PPE oraz zyski wypracowane ze środków pochodzących z IKE zmarłego. Dodatkowo, na potrzeby wyliczania podatku ww. wartości powinny być włączone do sumy wpłat na IKE.

Jednocześnie, ponieważ wartość środków pochodzących z PPE nie podlega zwrotowi częściowemu instytucje finansowe prowadzące IKE powinny być w stanie określić jaka jest aktualna wartość środków pochodzących z PPE i powinny wraz z wypłatą transferową przekazywać tę informacje do instytucji finansowej prowadzącej kolejne IKE. Wnioskodawca zauważa, że ponieważ, obecnie obowiązujące Rozporządzenia (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 sierpnia 2004 r. w sprawie określenia wzoru informacji ośrodkach zgromadzonych przez oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym oraz terminu i trybu jej przekazywania (Dz. U. z 2004 r. Nr 187, poz. 1932) oraz Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2004 r. w sprawie przekazywania informacji dotyczących uczestników pracowniczych programów emerytalnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 153, poz. 1811) nie przewidują przekazywania ww. informacji, w związku z tym informacje te nie były i nie są zgodnie z obowiązującymi przepisami przekazywane do kolejnych instytucji finansowych prowadzących IKE. W konsekwencji, w stosunku do osób, które wcześniej posiadały konto IKE w innych instytucjach finansowych, Wnioskodawca nie jest w stanie określić aktualnej wartości środków pochodzących z PPE.

W związku z powyższym, w ocenie Towarzystwa, dyspozycja częściowego zwrotu powinna być realizowana do wysokości składek wniesionych przez uczestnika do programu PPE. Informacje w tym zakresie były i są (na mocy obowiązujących Rozporządzeń) przekazywane kolejnym instytucjom finansowym wraz z dokonaną wypłatą transferową i w tym zakresie istnieje możliwość kontroli poprawności realizowanych częściowych zwrotów.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowa jest taka wykładnia art. 30 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przy każdym kolejnym zwrocie częściowym środków z IKE przez "sumę wpłat" należy rozumieć sumę wszystkich wpłat dokonanych na IKE przez oszczędzającego, w tym również wpłaty dokonane w ramach pracowniczych programów emerytalnych (PPE) oraz wcześniejszych IKE, z których nastąpiły wypłaty transferowe do bieżącego IKE.

Ad. 3

Wnioskodawca zauważa, że opisany w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (a także potwierdzony w stanowisku Ministra Finansów) sposób wyliczania dochodu do opodatkowania z tytułu częściowego zwrotu z zastosowaniem przedstawionego powyżej algorytmu jest kontrowersyjny. Nawet w przypadku, gdy uczestnik posiada tylko środki pochodzące w wpłat na konto IKE, zastosowanie do wyliczenia dochodu do opodatkowania wskazanego przez ustawodawcę algorytmu powoduje, że dochód jest różny za każdym razem, w zależności od kolejności wykonywania zwrotów częściowych o różnej wysokości. Dzieje się tak dlatego, że każdorazowo współczynnik SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE jest innej wartości. W celu zobrazowania Wnioskodawca posłużył się przykładem:

PRZYKŁAD:

Uczestnik, który dokonał wpłaty 1000 zł na konto IKE otwarte w funduszu inwestycyjnym, przy cenie jednostki 100 zł otrzymał 10 jednostek uczestnictwa. W przypadku dokonania dwóch częściowych zwrotów (w różnej wysokości) przy cenie jednostki równej 200 zł, wysokość obliczonego dochodu będzie różna w zależności od wysokości i kolejności dokonywanych zwrotów. I tak:

Wariant 1:

I zwrot częściowy - 200,00 zł,

II zwrot częściowy - 1799,00 zł

Wartość Środków IKE - 2000,00 zł

Dochód obliczony zgodnie z algorytmem wskazanym przez Ustawodawcę

DOCHÓD = KWOTA ZWROTU - (KWOTA ZWROTU * (SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE)), będzie wynosił:

I transakcja - DOCHÓD = 200 zł - (200 zł * (1000 zł/ 2000 zł)) = 100,00 zł

II transakcja - DOCHÓD = 1799 zł - (1799 zł* (1000 zł / 1800 zł)) = 799,56 zł

Łącznie dochód = 899,56 zł

Wariant II:

I zwrot częściowy - 1000,00 zł

II zwrot częściowy - 999,00 zł

Wartość Środków IKE - 2000,00 zł

Dochód obliczony zgodnie z algorytmem wskazanym przez Ustawodawcę, będzie wynosił:

I transakcja - DOCHÓD = 1000 zł - (1000 zł * (1000 zł /2000 zł)) = 500,00 zł

II transakcja - DOCHÓD = 999 zł - (999 zł * (1000 zł / 1000 zł)) = 0,00 zł

Łącznie dochód = 500,00 zł

W ocenie Towarzystwa, rozwiązaniem przedstawionego powyżej problemu byłoby np. uznanie, że w algorytmie DOCHÓD = KWOTA ZWROTU - (KWOTA ZWROTU * (SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE), jego składnik "Wartości Środków IKE" będzie każdorazowo powiększany o wartość zwrotów częściowych wykonanych w przeszłości. Dzięki temu, współczynnik SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE byłby stały, a w konsekwencji cały mechanizm ustalania wysokości dochodu byłby niewrażliwy na kolejność dokonywania częściowych zwrotów.

Ad.4

Znowelizowany art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje również pojęcia "wartości środków zgromadzonych na tym koncie", czyli nie określa, jak ustalić mianownik we wskaźniku w razie kolejnego (a nie pierwszego) zwrotu częściowego.

O ile w przypadku pierwszego zwrotu częściowego ustalenie "wartości środków zgromadzonych" na IKE jest możliwe i nie budzi kontrowersji, to nie jest jasne w jaki sposób należy ustalić tę wartość w przypadku kolejnych zwrotów częściowych.

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowa jest taka wykładnia art. 30 ust. 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którą przy każdym kolejnym zwrocie częściowym środków z IKE przez "wartość środków zgromadzonych na IKE" należy rozumieć wartość wszystkich środków zgromadzonych na rejestrach IKE przez oszczędzającego w dniu realizacji zwrotu częściowego, w tym również środki pochodzące z wypłat transferowych z pracowniczych programów emerytalnych (PPE) oraz z wypłat transferowych ze wcześniejszych IKE prowadzonych przez inne instytucje finansowe, powiększonego o kwotę wcześniej dokonanych zwrotów częściowych.

Ad. 5

Znowelizowany art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa wprost, w jaki sposób należy obliczyć podstawę opodatkowania przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony częściowym zwrotem. W ocenie Towarzystwa, przedstawione w powołanym na wstępie piśmie stanowisko Ministra Finansów umożliwia dwa sposoby obliczania wysokości dochodu do opodatkowania przy zwrocie całkowitym:

(KWOTA ZWROTU - (KWOTA ZWROTU * (SUMA WPŁAT / WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE)))" brana jest ze wszystkich wcześniej dokonanych zwrotów.

Zdaniem Wnioskodawcy w obu przypadkach jest jednak konieczne, aby przy wypłatach transferowych była przekazywana przez instytucje finansowe szczegółowa informacja o SUMIE WPŁAT oraz WARTOŚCI ŚRODKÓW IKE w momencie wykonywania wypłaty transferowej. Wnioskodawca zauważa, że ponieważ, ani obowiązujące Rozporządzenia, jak również projekty ich zmian nie przewidują obowiązku przekazywania przez instytucje finansowe powyższych informacji, liczenie podatku przy zwrocie całkowitym następującym po zwrocie częściowym w ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe. W ocenie Towarzystwa dla zwrotu całkowitego następującego po zwrocie częściowym powinien być stosowany ten sam algorytm co dla zwrotu częściowego przy zachowaniu zasad interpretacji wyliczania "sumy wpłat" oraz wartości środków zgromadzonych" zaproponowanych przez Wnioskodawcę w pytaniu nr 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej uwzględnienia dla celów podatku dochodowego kilku indywidualnych kont emerytalnych w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo, jako jednego produktu, czyli jedno IKE, w zakresie ustalenia "wartości środków zgromadzonych na IKE" przy każdym kolejnym częściowym zwrocie środków z IKE oraz w zakresie wyliczenia wysokości dochodu w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów, w części dotyczącej uwzględnienia przy każdym częściowym zwrocie wpłat, które będą składały się na "sumę wpłat na IKE oraz w zakresie sposobu obliczenia dochodu do opodatkowania przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony częściowym zwrotem uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1205 z późn. zm.) zwrot środków zgromadzonych na IKE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

Oszczędzający może wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE (art. 37 ust. 1a ww. ustawy).

Zwrot środków z IKE (całkowity lub częściowy) powoduje powstanie obowiązku podatkowego u oszczędzającego w IKE i wiąże się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), należy zauważyć, iż ustawodawca w art. 30a ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustanowił, że od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 8 dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne, a w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Kwota zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, podlega wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika (bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby) (art. 42 ust. 1 ww. ustawy). Jednocześnie do urzędu powinna być przesłana deklaracja według ustalonego wzoru. Będzie to deklaracja PIT-8AR.

Od ogólnej zasady, zgodnie z którą oszczędzający może posiadać tylko jedno IKE, ustawodawca w art. 23 ustawy o IKE przewidział wyjątek polegający na tym, że oszczędzający może też mieć kilka IKE w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo funduszy inwestycyjnych (TFI).

Jednakże posiadanie kilku indywidualnych kont emerytalnych w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo, dla celów obliczenia podatku dochodowego należnego w związku z częściowym zwrotem, należy traktować jako jeden produkt, czyli jedno IKE.

Przez pojęcie wpłaty należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE i przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego.

Na "sumę wpłat" składają się wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. Natomiast w "sumie wpłat" nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE. Zgodnie bowiem z art. 37 ust. 1a ustawy o IKE, przedmiotem częściowo zwracanych środków mogą być tylko środki pochodzące z wpłat na IKE. Do sumy wpłat na IKE nie będą zaliczone także wypłaty transferowe z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej.

Za "wartość zgromadzonych środków na IKE" należy rozumieć wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE oszczędzającego, jaką mają one w dniu realizacji zwrotu, zarówno pochodzących z wpłat na IKE, jak i środki transferowane z PPE lub wcześniejszych IKE. Zatem do ustalenia wartości bierze się aktualny stan środków figurujących na koncie IKE, nie uwzględniając kwot wcześniej dokonanych zwrotów.

Organ podatkowy zauważa, że definicje powyższych pojęć zostały przyjęte po konsultacji z Ministerstwem Pracy i Polityki Społecznej (organem właściwym do interpretowania ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych).

W świetle art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z tytułu częściowego zwrotu jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

Natomiast przy kolejnych częściowych zwrotach należy uznać, iż dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

Z literalnego brzmienia powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że "suma wpłat na IKE" będzie powiększana o nowe wpłaty (dokonywane przez oszczędzającego na IKE oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe).

Do ustalenia "wartości środków zgromadzonych na IKE" bierze się aktualny stan środków figurujących na tym koncie bez uwzględnienia dokonanych częściowych zwrotów.

Natomiast dochodem przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony zwrotami częściowymi, jest różnica pomiędzy wartością środków zgromadzonych na IKE na dzień zwrotu, bez kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych, a sumą wpłat IKE pomniejszoną o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach, (iloczyn kwoty częściowego zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie przy wcześniejszym zwrocie).

Reasumując przez "indywidualne konto emerytalne" dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wszystkie IKE posiadane przez oszczędzającego w funduszach inwestycyjnych zarządzanych przez to samo towarzystwo. W przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów "suma wpłat" będzie powiększana o nowe wpłaty (dokonywane przez oszczędzającego na IKE oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe). Przy kolejnych częściowych zwrotach dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

W przypadku zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE, który był poprzedzony zwrotem częściowym dochodem będzie różnica pomiędzy wartością środków zgromadzonych na IKE na dzień zwrotu, bez kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych, a sumą wpłat IKE pomniejszoną o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach, (iloczyn kwoty częściowego zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie przy wcześniejszym zwrocie).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.