IPPB2/415-502/10-2/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 28 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 13 marca 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, po którym Wnioskodawca otrzymał spadek w postaci nieruchomości znajdującej się w W. przy ul. D.

W skład nieruchomości wchodziły:

* grunt o powierzchni 800 m ²

* budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 159 m ² i budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 126 m ² (w budynku tym do roku 1992 ojciec Wnioskodawcy w niewielkiej jego części prowadził działalność gospodarczą).

Obydwa budynki mieszkalne posadowione są na jednej działce pod tym samym numerem i zgodnie z wypisem z kartoteki budynków, wydanego z upoważnienia Prezydenta miasta i stanu na dzień 3 kwietnia 2009 r. określa ich funkcje, jako budynki mieszkalne.

W dniu 23 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca sprzedał całą nieruchomość przy ul. D., zgodnie z aktem notarialnym.

Pod wyżej wymienionym adresem Wnioskodawca mieszkał i był zameldowany od 1985 r.. Zameldowanie trwało do roku 1999. W roku 1991 w wieku 16 lat Wnioskodawca wyjechał do Stanów Zjednoczonych Ameryki, gdzie kontynuował naukę, następnie podjął pracę i założył rodzinę, nadal tam mieszka i pracuje.

W Polsce Wnioskodawca nigdy nie pracował zawodowo, nie prowadził działalności gospodarczej i nie był podatnikiem.

Mając na uwadze powyższe, tj. okres zameldowania oraz fakt, że oba budynki są budynkami mieszkalnymi i figurują pod tym samy adresem Wnioskodawca chciałby skorzystać z ulgi meldunkowej w zakresie budynków mieszkalnych, po zbyciu opisanej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi meldunkowej po zbyciu nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę okres zameldowania oraz fakt, że oba budynki są budynkami mieszkalnymi i figurują pod tym samym adresem Wnioskodawca uważa, że ma prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej w odniesieniu do obydwu budynków mieszkalnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W kwestii zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 13 marca 2007 r. nabył w drodze spadku po zmarłym ojcu nieruchomość, w skład której wchodził grunt wraz z dwoma budynkami mieszkalnymi, posadowionymi na tej działce gruntu, pod tym samym adresem (w jednym z budynków, w niewielkiej jego części, do roku 1992 ojciec Wnioskodawcy prowadził działalność gospodarczą). W odziedziczonej nieruchomości Wnioskodawca był zameldowany w okresie od 1985 r. do 1999 r.. W dniu 23 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotową nieruchomość. Rozstrzygnięcia wymaga zatem kwestia możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi meldunkowej w odniesieniu do obydwu budynków mieszkalnych.

Dokonując oceny skutków sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nabytej przez Wnioskodawcę w drodze spadku w 2007 r. należy zatem stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., na co wskazuje treść powołanego powyżej art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu, czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Organ podatkowy podkreśla w tym miejscu, iż nie złożenie oświadczenie lub złożenie go po terminie powoduje brak podstaw do skorzystania z omawianego zwolnienia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania przez podatnika tego rodzaju przychodu w 2009 r. - najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2010 r.

W świetle powyższego w wyniku dokonanej analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, iż z uwagi na to, że w skład zbytej przez Wnioskodawcę w 2009 r. nieruchomości wchodziły dwa budynki mieszkalne (jeden o powierzchni zabudowy 159 m², natomiast drugi o powierzchni zabudowy 126 m², w którym do 1992 r. ojciec Wnioskodawcy w niewielkiej części prowadził działalność gospodarczą) Wnioskodawca nie może skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej w odniesieniu do obydwu budynków mieszkalnych posadowionych na przedmiotowej nieruchomości.

Organ podatkowy nie kwestionuje, iż Wnioskodawca w okresie od 1985 r. do 1999 r. zamieszkiwał i był zameldowany w odziedziczonej nieruchomości, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z przedmiotowej ulgi na mocy art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy podatkowej, jednakże w odniesieniu do jednego z budynków mieszkalnych. Z literalnego brzmienia zacytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy wynika, iż ustawodawca ustanawiając przedmiotowe zwolnienie wskazał, iż ma ono zastosowanie w odniesieniu do budynku mieszkalnego, a nie budynków mieszkalnych.

W tym miejscu zasadne jest odniesienie się do legalnej definicji pobytu stałego zawartej w ustawie z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 139, poz. 993 z późn. zm.). Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania.

Organ podatkowy podkreśla, iż w prawie podatkowym wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, a co za tym idzie winny być stosowane i rozumiane literalnie, zatem jakakolwiek wykładania rozszerzająca przepis dotyczący ww. preferencji podatkowej jest niedopuszczalna.

Elementem konstrukcyjnym zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym do końca 2008 r., jest prawo podatnika do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, a zatem omawiana norma prawna nie pozostawia żadnych wątpliwości co do zakresu jej stosowania, stąd nie może być interpretowana inaczej niż zgodnie z literalnym jej brzmieniem.

Przyjmując, iż Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z przedmiotowej ulgi podatkowej w odniesieniu do jednego budynku mieszkalnego, w którym zamieszkiwał i był zameldowany na pobyt stały należy jednak zauważyć, że sam fakt zameldowania Wnioskodawcy pod wskazanym adresem, nie daje jeszcze podstaw do twierdzenia, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej przychodowi uzyskanemu ze zbycia jednego budynku mieszkalnego podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy. Podkreślić bowiem należy, że ustawodawca wiąże prawo do zwolnienia przychodu z opodatkowania, od spełnienia łącznie dwóch warunków. Oznacza to, że jeżeli Wnioskodawca w ustawowym terminie, tj. w przedmiotowej sprawie do dnia 31 kwietnia 2010 r. złożył stosowne oświadczenie o spełnieniu warunków uprawniających do skorzystania z ulgi meldunkowej, to będzie miał prawo do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, iż zwolnieniem określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy, objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku o charakterze mieszkalnym. Oznacza to, że przychód uzyskany ze zbycia gruntu związanego z tym budynkiem podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują bowiem pojęcia nieruchomości, w związku z tym zasadne jest uwzględnienie w tym zakresie treści przepisu art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który stanowi, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższego wynika, że w przypadku nieruchomości gruntowej, budynek trwale związany z gruntem, jest istotnie jego integralną częścią i nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdujące się na nim budynki, trwale z nim związane.

Ustawodawca konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej, nie użył w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania "nieruchomość", a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

O ile bowiem ustawodawca istotnie w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział, że przychodem podatkowym będzie przychód ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli nastąpi ona przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, o tyle w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy bynajmniej nie przewidział, że zwolnieniem jest objęty przychód ze zbycia nieruchomości.

Zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy objęty jest zatem wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Zwolnieniem tym nie jest objęta sprzedaż gruntu lub udziału w gruncie związanym z tym budynkiem stanowiącym część składową nieruchomości.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż o ile w istocie Wnioskodawca był zameldowany na pobyt stały w przedmiotowej nieruchomości, nabytej w drodze spadku w 2007 r., pod wskazanym we wniosku adresem oraz terminowo, tj. w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy podatkowej, czyli do dnia 31 kwietnia 2010 r. złożył stosowne oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w 2009 r. nieruchomości skorzysta z ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do jednego budynku mieszkalnego posadowionego na przedmiotowej nieruchomości, w którym Wnioskodawca zamieszkiwał, natomiast w części dotyczącej przychodu ze zbycia drugiego budynku mieszkalnego Wnioskodawca nie skorzysta ze zwolnienia w ramach tzw. ulgi meldunkowej.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest zatem ani obowiązany ani uprawniony do analizy dołączonych do wniosku dokumentów ani do wykorzystania ich treści przy ocenie stanowiska Wnioskodawczyni. Organ ten jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.