IPPB2/415-485/09-4/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2009 r. (data wpływu 22 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Towarzystwo prowadzi działalność w zakresie zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, Towarzystwo tworzy fundusze, zarządza nimi oraz reprezentuje fundusze w stosunkach z osobami trzecimi. Jest również organem funduszy i jako organ funduszy jest osobą zainteresowaną, o której mowa w art. 14b Ordynacji Podatkowej.

Fundusze zarządzane przez Towarzystwo, na zasadzie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1205; dalej "Ustawa o IKE"), prowadzą indywidualne konta emerytalne.

Indywidualne konto emerytalne (dalej "IKE") prowadzone przez fundusz inwestycyjny może być zgodnie z Ustawą o IKE zasilane przez wpłaty bezpośrednie oszczędzającego oraz wypłaty transferowe w postaci;

Na zasadach określonych w art. 37 Ustawy o IKE, oszczędzający może w określonych przypadkach zażądać zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE lub części środków zgromadzonych na IKE. Możliwość zwrotu części środków zgromadzonych na IKE wprowadzona została na skutek nowelizacji Ustawy o IKE dokonanej ustawą z dnia 6 lipca 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 220, poz. 1432).

W przypadku zwrotu zarówno całości jak i części środków zgromadzonych na IKE, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "Ustawa o p.d.o.f."), dochód oszczędzającego z tego tytułu podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19 procentowym podatkiem. Płatnikiem tego podatku będzie zgodnie z art. 41 ust. 4 Ustawy o p.d.o.f. fundusz.

Sposób obliczania dochodu oszczędzającego na IKE powstałego na skutek zwrotu całości bądź części środków określa art. 30a ust. 8 Ustawy o p.d.o.f., zgodnie z którym, dochodem tym jest:

W dniu 10 września 2009 r. pismem Nr IPPB2/415-485/09-2/MS Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez:

* przesłania dokumentu (oryginału lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem), z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez Pana Piotra G. i Pana Piotra B.

Ww. wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 września 2009 r. W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 37 ust. 1 Ustawy o lKE oszczędzający może dokonać zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE, co oznacza, że zwrot będzie obejmował wszystkie środki, niezależnie od źródła ich pochodzenia, tj., niezależnie czy środki pochodzą z wpłat własnych oszczędzającego czy też z wypłat transferowych. Natomiast, stosowanie do art. 37 ust. 2 Ustawy o lKE oszczędzający może dokonać częściowego zwrotu jedynie z tych środków, które pochodziły z wpłat na IKE. Na potrzeby ustalenia jakie środki mogą podlegać zwrotowi częściowemu w myśl Ustawy o IKE, Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej w piśmie z dnia 28 stycznia 2009 r. uzupełnionym pismem z dnia 31 marca 2009 r. udzieliło interpretacji, że pojęcie "wpłat na IKE" obejmuje wpłaty oszczędzającego dokonywane na IKE prowadzone przez jakąkolwiek instytucję finansową, zatem również te będące przedmiotem wypłat transferowych do instytucji dokonującej zwrotu. Natomiast zdaniem Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej "wpłat na IKE" nie obejmują zasilenia konta z wypłaty transferowej innego rodzaju.

Przyjęta przez Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej interpretacja dotyczy jednak wyłącznie kwestii związanych z ustaleniem, jakie kwoty mogą podlegać zwrotowi częściowemu i w opinii Wnioskodawcy nie ma znaczenia dla ustalania obowiązków podatkowych związanych ze zwrotem z lKE.

W opinii Wnioskodawcy, ustalenie dochodu w przypadku zwrotu całości środków powinno nastąpić z uwzględnieniem literalnej wykładni art. 30a ust. 8 Ustawy o p.d.o.f., tj. poprzez określenie różnicy między kwotą stanowiącą wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE ustaloną na dzień dokonywania zwrotu (przy czym środki te mogą pochodzić zarówno z wpłat osobistych oszczędzającego jak również z wypłat transferowych), a sumą wpłat na IKE, tj. sumą nominalną dokonanych wpłat na bieżące IKE (zarówno wpłat osobistych oszczędzającego jak i wpłat będących wypłatami transferowymi z PPE, z innego, wcześniejszego IKE, bądź z IKE zmarłego) według stanu i według wartości z dnia ich wpływu na bieżące IKE, z którego jest dokonywany zwrot. Takie stanowisko zdaje się podzielać Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 23 maja 2005 r. (sygn. 1472/RPŁ/415-6B/MJM/05) jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z dnia 31 stycznia 2008 r. (sygn. ITPB1/415-482/07/IG).

W obydwu powołanych pismach organy podatkowe uznały, że pojęcie "wpłaty" na potrzeby Ustawy o p.d.o.f. należy rozumieć jako "sumę wpłat dokonanych przez oszczędzającego, bezpośrednio do IKE oraz do pracowniczych programów emerytalnych". Co prawda obydwa pisma dotyczyły interpretacji art. 30 ust. 3a Ustawy o p.d.o.f., jednak jego brzmienie (obecnie jak i w okresach, których pisma organów podatkowych dotyczyły) jest tożsame z brzmieniem art. 30a ust. 8 Ustawy o p.d.o.f. Obydwa powołane przepisy zawierają zapis różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne."

Odnośnie ustalania sumy wpłat na IKE, które po ich odliczeniu od bieżącej wartości wszystkich środków zgromadzonych na lKE będą stanowiły podstawę opodatkowania, wnioskodawca stoi na stanowisku, iż suma tych wpłat winna być ustalana według stanu i wartości z dnia faktycznego dokonania wpłat na lKE prowadzone przez płatnika podatku. W opinii Wnioskodawcy, art. 30a ust. 8 Ustawy o p.d.o.f. mówi o wpłatach na konkretne IKE prowadzone przez płatnika podatku, zatem data dokonania wpłaty na IKE u danego płatnika jest momentem decydującym dla ustalenia sumy tych wpłat.

Przyjmując powyższy sposób ustalenia dochodu przy zwrocie całości środków zgromadzonych na IKE, w opinii Wnioskodawcy należy w ten sam sposób interpretować pojęcia na potrzeby ustalenia dochodu przy zwrocie częściowym z lKE. W konsekwencji, w przypadku zwrotu części środków zgromadzonych na lKE dochodem oszczędzającego będzie kwota zwrotu częściowego pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu częściowego i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE (tj. sumy nominalnej wpłat na bieżące IKE (zarówno wpłat osobistych oszczędzającego jak i wpłat będących wypłatami transferowymi z PPE, z innego, wcześniejszego IKE, bądź z IKE zmarłego) według stanu i według wartości z dnia ich wpływu na bieżące IKE, z którego jest dokonany zwrot częściowy, do wartości środków zgromadzonych na tym koncie (według stanu z dnia zwrotu częściowego).

Konsekwentnie w przypadku zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE, który poprzedzony został zwrotem częściowym, podstawą opodatkowania będzie różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE ustaloną na dzień dokonywania zwrotu całości środków, przy czym środki te stanowić będą środki pochodzące zarówno z wpłat osobistych jak i wypłat transferowych, a sumą wpłat na IKE, tj. sumą nominalną dokonanych wpłat na bieżące IKE (zarówno wpłat osobistych jak i pochodzących z wypłat transferowych z PPE, z innego, wcześniejszego IKE, bądź z IKE zmarłego) według stanu i według wartości z dnia dokonania takich wpłat na bieżące IKE. W takim przypadku wartość wcześniejszego zwrotu częściowego pomniejszy wartość środków zgromadzonych na IKE (bowiem środki objęte zwrotem częściowym nie będą już zgromadzone na IKE).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1205 z późn. zm.) zwrot środków zgromadzonych na IKE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

Oszczędzający może wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE (art. 37 ust. 1a ww. ustawy).

Zwrot środków z IKE (całkowity lub częściowy) powoduje powstanie obowiązku podatkowego u oszczędzającego w IKE i wiąże się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W tym przypadku płatnikiem tego podatku będzie instytucja, która prowadzi IKE, a następnie dokona zwrotu środków z IKE zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Kwota zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, podlega wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika (bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby) (art. 42 ust. 1 ww. ustawy). Jednocześnie do urzędu powinna być przesłana deklaracja według ustalonego wzoru. Będzie to deklaracja PIT-8AR.

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 8 dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne, a w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Przez pojęcie wpłaty należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE i przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego.

Natomiast na sumę wpłat na IKE będą składały się wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe.

W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE. Zgodnie bowiem z art. 37 ust. 1a ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych, przedmiotem częściowo zwracanych środków mogą być tylko środki pochodzące z wpłat na IKE. Do sumy wpłat na IKE nie będą zaliczone także wypłaty transferowe z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej.

Za wartość zgromadzonych środków na IKE należy rozumieć wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE oszczędzającego, jaką mają one w dniu realizacji zwrotu, zarówno pochodzących z wpłat na IKE, jak i środki transferowane z PPE lub wcześniejszych IKE.

Zatem do ustalenia wartości bierze się aktualny stan środków figurujących na koncie IKE, nie uwzględniając kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych.

Natomiast częściowy zwrot środków zgromadzonych na IKE obejmuje kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy aktualną wartością wszystkich środków zgromadzonych na IKE, a aktualną wartością środków pochodzących z wpłat na PPE a przeniesionych na IKE w ramach wypłaty transferowej i środków przeniesionych z IKE zmarłego.

Przyjęcie powyższych definicji pozwala uznać, że dochodem z tytułu częściowego zwrotu jest kwota zwrotu ustalona w przedstawiony powyżej sposób pomniejszona o iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE.

Natomiast dochodem przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony zwrotami częściowymi, jest różnica pomiędzy wartością środków zgromadzonych na IKE na dzień zwrotu bez kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych, a sumą wpłat na IKE pomniejszoną o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach (iloczyn kwoty częściowego zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie przy wcześniejszym zwrocie).

Reasumując w przypadku zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE dochodem będzie różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym (wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE oszczędzającego, jaką mają one w dniu realizacji zwrotu, zarówno pochodzących z wpłat na IKE, jak i środki transferowane z PPE lub wcześniejszych IKE, czy IKE zmarłego) a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne (wpłaty oszczędzającego na IKE, oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE oraz wypłaty transferowe z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej) według stanu i według wartości z dnia ich wpływu na bieżące IKE, z którego dokonywany jest zwrot.

W przypadku zwrotu części środków zgromadzonych na IKE dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne (suma wpłat rozumiana jako wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE, wypłaty transferowe z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej) do wartości środków zgromadzonych na tym koncie według wartości w dniu realizacji zwrotu.

W przypadku zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE, który był poprzedzony zwrotem częściowym dochodem będzie różnica pomiędzy wartością środków zgromadzonych na IKE na dzień zwrotu bez kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych, a sumą wpłat na IKE pomniejszoną o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach (iloczyn kwoty częściowego zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie przy wcześniejszym zwrocie).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.