IPPB2/415-482/09-6/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 28 września 2009 r. (data nadania 28 września 2009 r., data wpływu 30 września 2009 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie z dnia 16 września 2009 r. Nr IPPB2/415-482/09-2/MG (data nadania 17 września 2009 r., data doręczenia 21 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego ustalenia znaczenia określenia "z tego samego tytułu", zawartego w treści art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy podatkowej - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej znaczenia określenia "z tego samego tytułu", jako czynności określonej w jednym z tytułów art. 13 ustawy podatkowej,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej przyjęcia do ustalania wysokości limitu 200 zł, określonego w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy, kwoty wynikającej z sumowania wypłat z jednego tytułu.

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego ustalenia znaczenia określenia "z tego samego tytułu", zawartego w treści art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy podatkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca pełni rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do osób niebędących pracownikami, którym wypłacane są:

Wysokość diet określona jest w uchwale Izby, wysokość świadczenia za wykonywane prace lub dzieła określona jest w umowach.

Wnioskodawca zamierza zawierać następujące umowy:

Zdarza się, że z jednym Zleceniobiorcą lub Wykonawcą Wnioskodawca zawiera kilka umów na wykonanie różnych prac lub dzieł.

Z kolei diety z tytułu wykonywania czynności związanych z pełnieniem obowiązków społecznych wypłacane są w każdym miesiącu.

Pismem z dnia 16 września 2009 r. Nr IPPB2/415-482/09-2/MG (data nadania 17 września 2009 r., data odbioru 21 września 2009 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez udzielenie informacji, czy przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałych stanów faktycznych, czy też zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w ustawowym terminie pismem z dnia 28 września 2009 r. (data nadania 28 września 2009 r., data wpływu do tut. organu 30 września 2009 r.) informując, iż przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałych stanów faktycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie w pkt 3 wniosku. Odpowiedź na pytanie w zakresie pkt 1 i 2 udzielona została odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego wyżej stanu faktycznego, sumowaniu podlegają wypłaty z jednego tytułu, a tym tytułem jest jeden z rodzajów przychodów z działalności wykonywanej osobiście określonych w pkt 2, pkt 5, pkt 6, pkt 7, pkt 8 i pkt 9 art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w analizowanym stanie faktycznym tytułem wypłaty jest umowa o dzieło lub umowa zlecenia (art. 13 pkt 8) lub czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych (art. 13 pkt 5). W szczególności "tytułem" wypłaty nie jest konkretna umowa, bowiem w takim przypadku ustawodawca w inny sposób sformułowałby przepis (wyraźnie wskazałby, iż wypłata dokonywana jest z umowy).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł - w wysokości 18% przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, przez określenie ten sam tytuł, użyte w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT, należy rozumieć, że sumowaniu podlegają wypłaty z jednego tytułu, a tym tytułem jest jeden z rodzajów przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określonych w art. 13 pkt 2, pkt 5, pkt 6, pkt 7, pkt 8 i pkt 9 ustawy o PIT. Zatem w analizowanym stanie faktycznym tytułem wypłaty jest umowa o dzieło lub umowa zlecenia (art. 13 pkt 8) lub wykonywanie czynności związanych z pełnieniem obowiązków społecznych (art. 13 pkt 5). W szczególności "tytułem" wypłaty nie jest konkretna umowa, bowiem w takim przypadku ustawodawca w inny sposób sformułowałby przepis (wyraźnie wskazałby, iż wypłata dokonywana jest z umowy).

Opierając się na wskazanej wyżej wykładni gramatycznej i celowościowej przepisu art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku osiągania przez podatnika przychodu (z jednorazowych wypłat), zarówno na podstawie art. 13 pkt 5, jak i pkt 8 ustawy o PIT, limit 200 zł określony w art. 30 ust. 1 pkt 5a tejże ustawy należy ustalać odrębnie dla umów, określających należność stanowiącą przychód na podstawie każdego z punktów art. 13 ustawy o PIT, czyli przykładowo odrębnie dla przychodu z tytułu art. 13 pkt 5 oraz odrębnie dla umów, określających należność stanowiącą przychód na podstawie art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 8 maja 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (znak: ILPB1/415-217/09-3/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej znaczenia określenia "z tego samego tytułu", jako czynności określonej w jednym z tytułów art. 13 ustawy podatkowej, natomiast w części dotyczącej przyjęcia do ustalania wysokości limitu 200 zł określonego w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy, kwoty wynikającej z sumowania wypłat z jednego tytułu, uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), identyfikuje jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście.

Stosownie do treści art. 13 pkt 5 ww. ustawy.za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Do kategorii przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy stosownie do treści art. 13 pkt 8 ww. ustawy należy zakwalifikować także przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

Należy zaakcentować, iż w przypadku umów o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o zakwalifikowaniu przychodów uzyskanych przez podatnika do tego źródła przychodu, każdorazowo decydują postanowienia zawarte w treści konkretnej umowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do osób niebędących pracownikami, którym wypłaca diety z tytuły wykonywania czynności związanych z pełnieniem funkcji społecznych, zaliczonych do art. 13 pkt 5 ustawy oraz świadczenia z tytułu wykonywania określonych prac na podstawie umowy zlecenia oraz z tytułu wykonywania dzieła na podstawie umowy o dzieło, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy. Występują sytuacje, gdy z jednym zleceniodawcą lub wykonawcą Wnioskodawca zawiera kilka umów na wykonanie różnych prac lub dzieł, natomiast diety za pełnienie obowiązków społecznych wypłacane sa w każdym miesiącu.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 5 i pkt 8 ww. ustawy powoduje, iż na Wnioskodawcy, jako płatniku dokonującym wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Jednakże, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki.

Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu.

Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych wyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy podatkowej). Dodatkowo, przychodów tych nie łączy się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy.

Analiza normy wyrażonej w ww. art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy podatkowej wykazuje, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma miejsce gdy:

* suma należności określona w tej umowie lub umowach z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł oraz

* umowa lub umowy zawarte są z osobą niebędącą pracownikiem płatnika.

Zatem z treści tego przepisu należy wywieść, że chodzi o kwoty określone miesięcznie w umowie, a nie wypłacone.

W kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz dokonanej powyżej analizy przepisu prawa podatkowego, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż określenie z tego samego tytułu zawarte w treści art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć jako czynności określone w jednym punkcie art. 13 ustawy, a zatem tytułem tym jest jeden z rodzajów przychodów wymienionych w pkt 2, pkt 5, pkt 6, pkt 7, pkt 8 i pkt 9 tegoż artykułu.

W analizowanym stanie faktycznym tym samym tytułem wypłaty jest umowa o dzieło i umowa zlecenia (art. 13 pkt 8 ustawy) lub czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych (art. 13 pkt 5 ww. ustawy).

Natomiast odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego prawidłowości ustalania wysokości limitu 200 zł, organ podatkowy podkreśla, iż jak wyjaśniono powyżej z treści przedmiotowego artykułu wynika, że chodzi o kwoty określone miesięcznie w umowie, a nie wypłacone, w związku z czym należy uznać stanowisko zawarte we wniosku za nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, przykładowo w sytuacji zawarcia przez Wnioskodawcę w tym samym miesiącu, z tą samą osobą niebędącą pracownikiem dwóch lub więcej umów zlecenia czy umów o dzieło, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, o ile w umowach określona będzie miesięczna kwota należności w wysokości poniżej 200 zł, zsumowaniu, w celu ustalenia limitu należności z tego samego tytułu, podlegają wartości wynikające z zawartych umów, a nie przypadające do wypłaty.

W takim przypadku bez znaczenia pozostaje kwestia rozliczenia zleceniodawcy ze zleceniobiorcą, czy też wykonawcą, tj. czy należności zostaną wypłacone w ratach, czy też jednorazowo. Istotne znaczenie dla poboru 18% zryczałtowanego podatku ma kwota na jaką została zawarte umowa, nie może przekroczyć 200 zł miesięcznie, a nie kwoty dokonanych wypłat. Bowiem tylko łączne spełnienie zawartych w przedmiotowym przepisie przesłanek daje prawo płatnikowi zastosowania zryczałtowanej formy opodatkowania, wskazanej w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, określenie "z tego samego tytułu" zawarte w treści art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć jako czynności określone w jednym punkcie art. 13 ustawy, a więc tytułem tym jest jeden z rodzajów przychodów wymienionych w pkt 2, pkt 5, pkt 6, pkt 7, pkt 8 i pkt 9 tegoż artykułu. W przypadku osiągania przez podatnika przychodu zarówno na podstawie różnych punktów art. 13 ustawy podatkowej, limit 200 zł określony w art. 30 ust. 1 pkt 5a należy ustalać odrębnie dla umów, określających należność stanowiącą przychód na podstawie przykładowo art. 13 pkt 5 oraz odrębnie dla umów określających należność stanowiącą przychód o którym mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, jednakże oparciu o kwoty wynikające z zawartych umów, a nie kwoty do wypłaty.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.