IPPB2/415-481/09-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2006 r. ojciec Wnioskodawcy nabył na podstawie umowy cywilnoprawnej 10 udziałów w spółce z o.o. o wartości nominalnej 500 zł każdy płacąc po 12.000 zł za każdy z udziałów, tj. łącznie 120.000 zł.

Udziały te zostały przekazane Wnioskodawcy w drodze darowizny. Sp. z o.o., a właściwie jej wspólnicy zaproponowali dobrowolne umorzenie posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów. Możliwość dobrowolnego umorzenia udziałów za zgodą wspólnika przewiduje umowa spółki. Wnioskodawca jest zainteresowany umorzeniem udziałów i wycofaniem się ze spółki. Wobec nabycia udziałów w drodze darowizny od ojca, który nabył je po wartości znacznie wyższej od nominalnej powstaje problem opodatkowania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów. Obecnie wartość udziałów znacznie wzrosła.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być umorzone między innymi w drodze zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki. Umorzenie to może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne) lub bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Kodeks stanowi, iż nabycie udziałów przez spółkę za zgodą wspólnika następuje za wynagrodzeniem.

Artykuł 24 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 22, poz. 270 z późn. zm.- zwanej dalej ustawą) wskazuje, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) jest dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy), a więc nie jest to dochód (przychód) z odpłatnego zbycia udziałów (art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy). Dochodem (przychodem) z dobrowolnego umorzenia udziałów jest kwota faktycznie otrzymana z tego tytułu - uzyskana z tego udziału (art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy) pomniejszona o koszty uzyskania przychodu. Koszty uzyskania przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów określa art. 24 ust. 5d ustawy - dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; a jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W przypadku darowizny będzie to więc wartość udziałów z daty otrzymania darowizny. Wartość udziałów musi być ustalona w sposób obiektywny poprzez wycenę dokonaną przez biegłego np. rzeczoznawcę majątkowego, który powinien ją sporządzić na datę darowizny. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy "od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52 A: 4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych," tym samym podatek od dochodów uzyskanych z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów w spółce otrzymanych w drodze darowizny będzie wynosił 19% podstawy opodatkowania ustalonej poprzez pomniejszenie faktycznie otrzymanego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów o wartość tych udziałów ustaloną na datę darowizny przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego. Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy podatek powinna pobierać jako płatnik spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów -"płatnicy (...) pobierają (...) od dokonywanych wypłat (świadczeń) (...) z tytułów określonych (...) w art. 30a ust. 1 i na podstawie art. 42 ust. 1 "przekazują kwoty (...) zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego siedziby płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Ad. 1) i 2)

Stosownie do treści art. 24 ust. 5d ww. ustawy dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z wyżej cytowanym przepisem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.).

Wartości tej nie można zatem określać dowolnie, w sposób odbiegający od wartości stosowanych w obrocie wskazanymi we wniosku papierami wartościowymi. Koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów (akcji) z dnia otrzymania darowizny.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (...).

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1,2 i 4, ust. 5a i 5d.

Przepis ten ma jednak tylko takie znaczenie, że nie pozwala na pomniejszanie przychodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia o inne koszty niż wymienione w przepisach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Artykuł 24 ust. 5d ww. ustawy jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 6 powołanej ustawy - stanowi wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Zgodnie z powyższym podstawę opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w przypadku dobrowolnego odpłatnego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, będzie należało obliczyć jako różnicę pomiędzy sumą przychodów otrzymanych przez udziałowca z tytułu umorzenia udziałów, a wartością tych udziałów z dnia dokonania darowizny, przy uwzględnieniu sposobu ustalenia tej wartości wskazanej powyżej.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5d w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia.

Ad. 3)

Dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym Wnioskodawca powinien przedstawić płatnikowi niezbędne dokumenty dotyczące kosztów uzyskania przychodów, które znajdą zastosowanie w jego sprawie np. akt notarialny nabycia udziałów przez Wnioskodawcę. Wystarczającym dokumentem określającym wartość udziałów z dnia darowizny będzie również wycena udziałów dokonana wówczas przez uprawnionego biegłego-rzeczoznawcę majątkowego, o ile będzie ona zgodne z treścią art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.).

Ad. 4)

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Artykuł 41 ust. 4 ww. ustawy stanowi, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z treścią art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR).

W przedmiotowej sprawie na płatniku ciąży obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania 19% zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek właściwego organu podatkowego.

Podsumowując, w oparciu o opisane we wniosku zdarzenie przyszłe i przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż w przypadku zbycia nabytych w drodze darowizny udziałów na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością celem ich umorzenia - podstawą opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie różnica pomiędzy sumą przychodów otrzymanych przez udziałowca z tytułu umorzenia udziałów, a wartością tych udziałów z dnia dokonania darowizny. Wystarczającym dokumentem określającym wartość udziałów z dnia darowizny będzie wycena udziałów dokonana przez uprawnionego biegłego-rzeczoznawcę majątkowego. Na płatniku będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacania zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostaną pobrane zaliczki (podatek) - na rachunek właściwego organu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.