IPPB2/415-453/08-2/SP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2008 r. (data wpływu 10 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw autorskich - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw autorskich.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni pracuje w Katedrze i Zakładzie Biologii... na stanowisku specjalisty naukowo-technicznego. Na podstawie umowy o pracę wykonuję następujące czynności:

* przygotowanie i prowadzenie zajęć dydaktycznych ze studentami (ćwiczenia, seminaria), które obejmują nie tylko teoretyczne, ale przede wszystkim praktyczne przerabianie metod parazytologicznych oraz diagnostykę parazytoz występujących u ludzi. Doświadczenia praktyczne to działalność twórcza o indywidualnym charakterze,

* prowadzenie doświadczeń naukowych polegających na badaniu wpływu pasożytów na organizm żywiciela (lokalizację wolnych rodników w tkankach zwierząt zarażonych, epidemiologię i chorobotwórczość endopasożytów występujących u człowieka oraz zwierząt rzeźnych zarażonych pasożytami, wywołującymi choroby zwane u ludzi zoonozami. Jest to przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze,

* publikowanie otrzymanych wyników w postaci publikacji naukowych, doniesień zjazdowych, rozprawy naukowe,

* współautorstwo w opublikowanym skrypcie "Diagnostyka...".

Opis wykonywanych czynności dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane powyżej czynności wykonywane obecnie i w przyszłości przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy o pracę podlegają podwyższonym kosztom uzyskania przychodów z tytułu praw autorskich określonych w art. 22 ust. 2 i ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, czynności przygotowania i prowadzenia teoretycznych i praktycznych, zajęć dydaktycznych ze studentami, prowadzenie doświadczeń naukowych, publikowanie otrzymanych wyników w postaci publikacji naukowych, doniesień zjazdowych, rozpraw naukowych oraz współautorstwo skryptów naukowych, stanowią zakres praw autorskich, o których mowa w przepisie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co potwierdzają interpretacje Ministerstwa Finansów, literatura oraz szereg pism urzędów skarbowych, dotyczących kosztów podatkowych stosowanych do pracowników naukowych.

Jest niewątpliwe, iż w opisywanym przypadku zakres wykonywanych przez Wnioskodawczynię czynności świadczy o twórczym ich charakterze. Zgodnie bowiem z treścią art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (UTWÓR). Twórcza jest taka działalność, która jest na tyle mocno związana z osobą twórcy, iż nawet jeśliby inna osoba podjęła identycznie skierowany wysiłek twórczy, to mało prawdopodobnym jest, aby uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat, a tak jest w przypadku pracy Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni dodaje, iż Pierwszy Urząd Skarbowy w Białymstoku w piśmie z dnia 5 stycznia 2007 r. (znak RO/XV/415/p.d.o.p.-505/563/RF/06, LEX nr 12908), uznał bez jakichkolwiek wątpliwości, iż czynność przygotowania i przeprowadzenia szkolenia, wykładu czy odczytu jest przedmiotem prawa autorskiego, zatem jest to utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W zakresie działalności pracowników naukowo - dydaktycznych wyższych uczelni, przedmiot prawa autorskiego stanowić będą w szczególności: wykłady akademickie, rozprawy naukowe, podręczniki, skrypty, artykuły, a także indywidualny sposób przedstawienia odkryć lub badań naukowych (T. Drozdowska, Stosunek pracy a prawa autorskie, Prawo Spółek, 1998, Nr 1, s. 39).

Podobny pogląd, zgodnie z którym także przeprowadzenie konwersatorium, proseminarium czy też seminarium magisterskiego, doktoranckiego są przejawami działalności twórczej o indywidualnym charakterze - wyciskane jest bowiem na nich twórczo zindywidualizowane piętno prowadzącego (K. Korzan, Obumieranie nauki a koszty uzyskania przychodów nauczycieli akademickich, Problemy Egzekucji Sądowej 1996, Nr 19, poz. 81).

Opisane powyżej czynności (poz. 50 wniosku ORD-IN) stanowią przedmiot ochrony prawa autorskiego i należy do nich zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów (50%).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Pracownikowi uzyskującemu przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z treści powołanego przepisu wynika, że przesłanką zastosowania kosztów w wysokości 50% uzyskanego przychodu jest stwierdzenie korzystania przez podatnika (twórcę) z wymienionych praw w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Stosownie do art. 1 ust. 1 ww. ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są między innymi utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Podwyższone koszty uzyskania można stosować, jeżeli umowa o pracę stanowi, iż obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują a wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie należność za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Zatem z umowy o pracę (angażu) powinno jednoznacznie wynikać, jaka część wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Umowa o pracę powinna dokładnie określać, jaka część wynagrodzenia obejmuje przeniesienie praw autorskich, a jaka dotyczy wykonywania innych obowiązków pracowniczych.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Art. 3 pkt 2 stanowi natomiast, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych, zaś poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 tej ustawy należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, akt prawny jakim jest ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc w trybie wydawania interpretacji indywidualnej, tut. organ nie ma prawa interpretować ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W kwestii interpretowania przepisów ww. ustawy uprawnione jest wyłącznie Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17, 00-071 Warszawa.

Mając powyższe na uwadze, tylko wówczas, gdy praca wykonywana przez Wnioskodawczynię jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w tej ustawie, do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - 50% koszty uzyskania przychodu.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji urzędowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a także zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.