IPPB2/415-443/14-2/MK - PIT w zakresie obowiązków spółki jako płatnika, związanych z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą we Francji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika, związanych z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą we Francji - jest prawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika, związanych z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą we Francji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka") jest spółką utworzoną w Polsce oraz rezydentem podatkowym w Polsce. Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy należącej do C. SA (dalej: "Akcjonariusz"). Akcjonariusz jest spółką akcyjną utworzoną we Francji oraz francuskim rezydentem podatkowym. Akcjonariusz stworzył program motywacyjny pod nazwą Międzynarodowego Planu Oszczędnościowego C. (dalej: "Plan"), którego celem jest umożliwienie Uprawnionym Pracownikom nabycia Akcji Akcjonariusza zgodnie z Regulaminem i tzw. Suplementem odnoszącym się do każdego kraju, w którym Plan jest realizowany. Zgodnie z Aneksem do Planu, plan będzie realizowany również w Polsce. Uprawnionymi Pracownikami są wszyscy pracownicy otrzymujący wynagrodzenie od Członka Grupy w każdym z Wyznaczonych Krajów (w tym w Polsce), pod warunkiem, że byli pracownikami w ramach Grupy przez co najmniej trzy miesiące na moment zakończenia Okresu Anulowania Subskrypcji.

W tym celu walne zgromadzenie Akcjonariusza (dalej: "Zgromadzenie Akcjonariusza"), na podstawie stosownej uchwały (dalej: "Uchwała"):

ii. określenia kwot takich emisji oraz cen, dat, ram czasowych i warunków każdej emisji, a także warunków, na których będzie odbywał się zapis na Akcje emitowane zgodnie z niniejszym upoważnieniem oraz na których Akcje te zostaną opłacone i wydane, jak również określenia daty (która może być wsteczna) wypłaty dywidendy z nowych Akcji;

iii. wyznaczenia subskrybentom terminu, w jakim będą mogli zapłacić za swoje papiery wartościowe;

iv. wpisania do rejestrów zakończenia procesu podwyższania kapitału zakładowego lub doprowadzenia do dokonania takich wpisów;

v. z własnej inicjatywy, odjęcia kosztów podwyższenia kapitału od kwoty nadwyżek kursu Akcji powyżej wartości nominalnej Akcji związanych z tym podwyższeniem oraz odjęcia od tej kwoty sum niezbędnych do podniesienia rezerwy ustawowej do jednej dziesiątej kwoty nowego kapitału zakładowego po podwyższeniu;

vi. w ogólnym zakresie, podejmowania wszystkich środków i dokonywania wszystkich formalności wymaganych w związku z emisją i wprowadzeniem Akcji do obrotu oraz po podwyższeniu kapitału, a także dokonania odpowiednich zmian w Statucie.

W wykonaniu i na podstawie Uchwały na najbliższym posiedzeniu Rady Dyrektorów Akcjonariusza zaproponowane zostanie przeprowadzenie podwyższenia kapitału zakładowego Akcjonariusza poprzez zaoferowanie odpowiedniej liczby Akcji na rzecz pracowników grupy Akcjonariusza. Podwyższenie kapitału nastąpi na rzecz Uprawnionych Pracowników w drodze emisji maksymalnej liczby 1.568.413 nowych Akcji stanowiących 1% kapitału Akcjonariusza.

Zgodnie z Planem, Uprawnieni Pracownicy mogą podjąć decyzję o udziale w Planie poprzez zapisanie się na Plan w sposób wskazany przez Akcjonariusza. Zaproszenia do zapisu na Akcje w ramach Planu będą przesyłane Uprawnionym Pracownikom na początku Okresu Subskrypcji.

Wnioski o zapis w ramach Planu będą składane, według wyłącznego uznania Akcjonariusza, w formie elektronicznej lub papierowej (w obu przypadkach w sposób zatwierdzony przez Akcjonariusza) i będą wymagać określenia przez Uprawnionego Pracownika maksymalnej liczby Akcji, na którą pragnie się zapisać. W ramach procesu zapraszania Akcjonariusz spowoduje powiadomienie Uczestników o Ogłoszonych Widełkach Cenowych, czyli szacunkowych widełkach ceny za Akcję, określonych przez Akcjonariusza oraz zgłoszonych Uprawnionym Pracownikom w chwili rozpoczęcia lub bezpośrednio przed rozpoczęciem Okresu Subskrypcji. Uczestnicy mogą dokonywać zmiany lub wycofać swoje zapisy na Akcje w dowolnej chwili do ostatniego dnia Okresu Subskrypcji włącznie. Wszystkie wnioski o zapis na Akcje, których Akcjonariusz nie otrzyma do końca Okresu Subskrypcji, będą nieważne i nie będą odnosić żadnego skutku.

Minimalna liczba Akcji, o zapis na które Uprawniony Pracownik może wnioskować, wynosi jeden. O ile Akcjonariusz nie stwierdzi inaczej, nie istnieje limit na maksymalną liczbę Akcji, o zapis na którą Uprawniony Pracownik może wnioskować.

Po zakończeniu Okresu Subskrypcji, Uprawnieni Pracownicy nie mogą dokonywać żadnych dalszych zmian w swoich wnioskach, a ich wnioski będą ostateczne i wiążące (z zastrzeżeniem ewentualnej korekty), chyba że Ostateczna Cena Subskrypcji, tj. cena pierwszej oferty publicznej (dalej "IPO") określona przez Akcjonariusza, nie będzie się mieścić w Ogłoszonych Widełkach Cenowych. W takiej sytuacji Uprawnieni Pracownicy będą mieć prawo podczas Okresu Anulowania Subskrypcji do anulowania swoich wniosków o zapis na Akcje w ramach Planu. Zgłoszenie anulowania należy złożyć, według wyłącznego uznania Akcjonariusza, w formie elektronicznej lub papierowej (w obu przypadkach w sposób zatwierdzony przez Akcjonariusza). Wszelkie obliczenia będą dotyczyć anulowania wniosku o zapis na Akcje w ramach Planu w całości. Takie ewentualne anulowanie będzie ostateczne i wiążące i nie można go wycofać w żadnych okolicznościach. Z chwilą anulowania Uprawniony Pracownik zrzeka się wszelkich praw, które mogą mu przysługiwać w ramach Planu w odniesieniu do takiej oferty, Akcji lub prawa do Akcji. Przy braku formalnego anulowania wnioski o zapis na Akcje w ramach Planu będą ostateczne i wiążące.

Tak szybko, jak to będzie możliwe po zakończeniu Okresu Anulowania Subskrypcji, Akcjonariusz spowoduje, że wszyscy Uczestnicy - w odniesieniu do nadal podtrzymanych wniosków - zostaną powiadomieni o:

i. liczbie Akcji Objętych Zapisem, które otrzymają,

ii. łącznej kwocie, jaką każdy Uczestnik jest zobowiązany zapłacić (w walucie miejscowej lub innej walucie przewidzianej przez Akcjonariusza) za Akcje Objęte Zapisem (stanowiącej Ostateczną Cenę Subskrypcji obniżoną o ewentualną Zniżkę Subskrypcyjną wynoszącą 20% i pomnożoną przez liczbę Akcji Objętych Zapisem, które otrzymają) oraz,

iii. jeśli Akcjonariusz tak zdecyduje, o liczbie Dodatkowych Akcji, które otrzymają.

Akcjonariusz może w indywidualnych przypadkach uzupełnić dobrowolne płatności ze strony pracowników.

Zapisy na dodatkowe Akcje będą dokonywane w formie dobrowolnych płatności ze strony beneficjentów. Dodatkowo Akcjonariusz uzupełni wkład beneficjentów w sposób następujący. Dofinansowanie ze strony Akcjonariusza (dalej: "Dofinansowanie") oparte będzie na kwocie zainwestowanej ze strony każdego beneficjenta według progów opisanych poniżej. Dofinansowanie ze strony Akcjonariusza dla każdego z progów łączy się.

Próg 1: do 100 euro. Na każdą nabytą przez pracownika akcję wkładem Akcjonariusza będą 2 oferowane akcje

Próg 2: 100,01 euro do 500 euro. Na każdą nabytą przez pracownika akcję wkładem Akcjonariusza będzie 1 oferowana akcja

Próg 3: 500,01 euro do 2.500 euro. Na każde nabyte przez pracownika 2 akcje wkładem Akcjonariusza będzie 1 oferowana akcja.

Brak dofinansowania powyżej tych progów.

Jak więc wynika z powyższego zestawienia Uprawnieni nabędą Akcje z maksymalnym 20% dyskontem. Uprawnieni Pracownicy mogą uzyskać również korzyść w postaci Dofinansowania.

W zakresie Dofinansowania przyznanego Uprawnionym Pracownikom Spółki, kosztami takiego Dofinansowania Akcjonariusz obciąży Spółkę.

O ile Akcjonariusz nie określi inaczej, dla Akcji nabywanych zgodnie z Planem będzie obowiązywał Okres Posiadania. W Okresie Posiadania nie jest możliwa sprzedaż, cesja lub innego rodzaju zbycie Akcji. Wyjątek stanowią następujące okoliczności:

i. małżeństwo lub związek partnerski Uczestnika,

ii. narodziny lub przybycie do domu w celu przysposobienia trzeciego i kolejnego dziecka,

iii. rozwód lub rozwiązanie związku partnerskiego w sytuacji, gdy Uczestnik zachowuje prawo opieki nad co najmniej jednym dzieckiem z małżeństwa,

iv. zły stan zdrowia lub niepełnosprawność Uczestnika, jego dziecka, współmałżonka lub partnera w ramach związku partnerskiego, które uniemożliwiają Uczestnikowi wykonywanie obowiązków w zwykłym trybie zatrudnienia u Członka Grupy,

v. śmierć Uczestnika, jego współmałżonka lub partnera w ramach związku partnerskiego,

vi. rozwiązanie umowy o pracę z Uczestnikiem lub zakończenie pełnienia funkcji w organach władz Członka Grupy lub przejście na emeryturę z Członka Grupy,

vii. stworzenie lub nabycie działalności gospodarczej przez Uczestnika, jego współmałżonka lub partnera w ramach związku partnerskiego,

viii. nadmierne zadłużenie lub niewypłacalność Uczestnika, oraz

ix. nabycie lub rozbudowa głównego miejsca zamieszkania.

Po nabyciu Akcji, Uczestnicy będą posiadać Akcje bezpośrednio, będzie im przysługiwać pełne prawo własności oraz prawa z Akcji, w tym prawo do wykonywania prawa głosu podczas walnego zgromadzenia z wyjątkiem przypadków wymienionych powyżej. Ze skutkiem od dnia, w którym Akcje przejdą na Uczestnika i zostaną zarejestrowane w jego imieniu w księdze Akcji Akcjonariusza, każdy Uczestnik będzie mieć prawo do dywidendy z takich Akcji.

W odniesieniu do funkcjonowania Planu w 2014 r., jeśli liczba Akcji objęta ważnymi otrzymanymi wnioskami będzie większa niż Przydział Akcji, wówczas Akcjonariusz dokona redukcji zapisów zgodnie z następującymi zasadami:

i. największe wnioski o zapis będą redukowane stopniowo do czasu, gdy otrzymana zostanie kwota zapisu, odpowiadająca łącznej liczbie Akcji, na których emisję wydało zgodę walne zgromadzenie Akcjonariusza. Następnie maksymalna liczba Akcji na każdego Uprawnionego Pracownika składającego zapis jest ustalana poprzez podział tej kwoty przez Ostateczną Cenę Subskrypcji,

ii. wszystkie wnioski o zapis na liczbę Akcji powyżej tej maksymalnej liczby akcji będą redukowane do takiej liczby Akcji, oraz

iii. wnioski o liczbę Akcji niższą niż lub równą maksymalnej liczbie Akcji (zgodnie z pkt ii powyżej) będą otrzymywać pełny przydział Akcji.

Plan będzie obowiązywać przez czas nieokreślony poczynając od 1 czerwca 2014 r., ale Akcjonariusz może zakończyć Plan w dowolnym czasie przed tą datą, przekazując powiadomienie w tej sprawie Uczestnikom z wyprzedzeniem co najmniej trzech miesięcy. Wygaśnięcie Planu nie będzie mieć wpływu na istniejące prawa Uczestnika, zaś Plan nadal będzie obowiązywać w odniesieniu do nabytych praw zgodnie z Regulaminem oraz Suplementem.

W momencie oferty cena po jakiej Akcje zostaną nabyte nie jest znana, ponieważ Akcje nie są jeszcze notowane na giełdzie. Zapisy będą więc przyjmowane w oparciu o przedział cenowy ustalony wcześniej. W odpowiednich datach Uprawnionym Pracownikom zostaną przekazane informacje dotyczące przedziału cenowego oraz (w terminie późniejszym) ostatecznej ceny Akcji. Jeżeli w dniu określonym w Regulaminie, Ostateczna Cena Subskrypcji (która będzie ceną IPO), będzie się mieścić w przedziale cenowym ustalonym uprzednio, dokonany zapis na Akcje będzie ostatecznym. Jeżeli Ostateczna Cena Subskrypcji znajdzie się poza ustalonym przedziałem cenowym, możliwe będzie odstąpienie Uprawnionego Pracownika od zapisu.

Wydatki na prowadzenie księgowości i zarządzanie w związku z nabyciem Akcji przez Uczestników oraz ewentualne koszty związane z doradztwem (odpowiednio przyporządkowane danemu pracodawcy) będą pokrywane przez miejscowego pracodawcę każdego Uczestnika (dalej "Wydatki Pracodawcy"), co w przypadku pracowników Spółki oznacza, że wydatki ponoszone w związku z pracownikami Spółki w powyższym zakresie będą ponoszone przez Spółkę. Prowizje maklerskie, inne prowizje i wydatki związane ze sprzedażą oraz nabyciem, naliczane od kwot pochodzących ze sprzedaży albo ze spłaty Akcji i znajdujących się na indywidualnych rachunkach, będą uiszczane przez właścicieli tychże rachunków.

Żadne koszty poza wymienionymi wyżej nie będą ponoszone przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy nabycie przez Uprawnionych Pracowników Spółki Akcji w ramach Planu spowoduje powstanie po stronie Uprawnionych Pracowników Spółki dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych a przez to powstanie po stronie Spółki obowiązek płatnika w zakresie tego dochodu, czy też opodatkowaniu podlegać będzie sprzedaż tych Akcji przez Uprawnionych Pracowników, jako dochód kapitałowy, z obowiązkiem zapłaty podatku po stronie pracowników.

2. Czy ponoszone przez Spółkę koszty Dofinansowania oraz Wydatki Pracodawcy stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku w przedmiocie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 2 wniosku w przedmiocie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych została udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej Nr IPPB5/423-554/14-2/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Ewentualny dochód uzyskany przez Uprawnionego Pracownika w związku z Planem nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskania tego dochodu, ponieważ dochód w tym przypadku podlega opodatkowaniu w chwili odpłatnej dyspozycji Akcji lub Akcji dodatkowych dokonanej przez Uprawnionego Pracownika, rozumiany jako dochód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji) z obowiązkiem zapłaty podatku po stronie pracowników. Dlatego też, po stronie Spółki nie powstaną żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o p.d.o.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. stwierdza, iż źródłem przychodów są między innymi: (i) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (tak art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.f.), oraz (ii) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c ustawy o p.d.o.f. (tak art. 10 ust. 1 pkt 7) ustawy o p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężna świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest: różnica pomiędzy wartością tych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

Zgodnie z art. 31 ustawy o p.d.o.f., osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane, jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Istotnym z perspektywy programów motywacyjnych jest treść art. 24 ust. 11 ustawy o p.d.o.f., zgodnie z którym dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Przepis ten (zgodnie z art. 24 ust. 12a ustawy o p.d.o.f. ma zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Jak wynika z przytoczonego wyżej art. 24 ust. 11 i 12a, w przypadku objęcia (nabycia) akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia może dojść do sytuacji, iż rynkowa wartość objętych (nabytych) akcji jest wyższa od wydatków poniesionych przez akcjonariusza na ich objęcie. Różnica ta, stanowiąca dochód akcjonariusza, nie podlega opodatkowaniu przy objęciu (nabyciu) akcji. Zasada wyrażona w art. 24 ust. 11 ustawy o p.d.o.f. nie oznacza, że objęcie akcji w warunkach określonych w tym przepisie nie wiąże się z powstaniem jakiegokolwiek obowiązku podatkowego u akcjonariusza. Omawiany przepis dotyczy jedynie dochodu, który stanowi nadwyżka rynkowej wartości objętych akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie. Należy pamiętać, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 i art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o p.d.o.f., podlegającym opodatkowaniu przychodem z kapitałów pieniężnych jest m.in. nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, jeżeli udziały te (akcje) zostały objęte po 31 grudnia 2000 r. W ramach omawianego jednak Planu nie zachodzi taka sytuacja.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami dochód stanowiący nadwyżkę wartości rynkowej akcji nad wydatkami na ich objęcie nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji, jednakże opodatkowaniu podlega dochód z odpłatnego zbycia tych akcji. Koszty uzyskania przychodów ze zbycia akcji ustala się w odniesieniu do akcji objętych za gotówkę na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o p.d.o.f.

Punktem wyjścia dla określenia ceny sprzedaży, po jakiej Uprawnieni Pracownicy uzyskają Akcje jest cena IPO. Spółka stoi na stanowisku, że Zniżka Subskrypcyjna jest zwyczajową obniżką dla określonej grupy, stosowaną powszechnie na rynku w przypadku ofert skierowanych do osób fizycznych. Należy więc uznać, że bonifikata ta nie powinna być traktowana za nieodpłatne świadczenie uzyskiwane przez Uprawnionych Pracowników Spółki (podobnie jest w przypadku uzyskiwanego Dofinansowania Akcji dodatkowych, gdzie dopłaty stanowią w istocie premię za nabywane Akcje). Należy jednak zaznaczyć, że aspekt ten nie powinien mieć znaczenia w analizowanej sytuacji. Nawet bowiem w sytuacji, w której np. Dofinansowanie Akcji dodatkowych stanowiłyby przychód dla Uprawnionych Pracowników (z czym nie zgadza się Spółka), to i tak do potencjalnego dochodu z tego tytułu zastosowanie znalazłby art. 24 ust. 11 oraz 12b ustawy o p.d.o.f. Jak wynika bowiem z przytoczonego wyżej art. 24 ust. 11 i 12a, w przypadku objęcia (nabycia) akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia może dojść do sytuacji, iż rynkowa wartość objętych (nabytych) akcji jest wyższa od wydatków poniesionych przez akcjonariusza na ich objęcie. Różnica ta, stanowiąca dochód akcjonariusza, nie podlega opodatkowaniu przy objęciu (nabyciu) akcji.

Artykuł 24 ust. 12 ustawy o p.d.o.f. stwierdza, iż zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji. Natomiast w myśl art. 24 ust. 12a ustawy o p.d.o.f., przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z powyższego wynika, iż dochód uzyskany przez Uprawnionych Pracowników Spółki z tytułu objęcia lub nabycia akcji akcjonariusza nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia lub nabycia tych akcji, jeżeli:

W nawiązaniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, niewątpliwie obie te przesłanki są spełnione. Po pierwsze, pracownicy Spółki nabywają lub obejmują Akcje Akcjonariusza, którego siedziba znajduje się we Francji, a więc na terytorium Unii Europejskiej. Po drugie zaś, pracownicy nabywają Akcje w ramach Planu, którego adresaci zostali określeni w uchwale podjętej przez Zgromadzenie Akcjonariuszy, zgodnie z zasadami prawa francuskiego. Szczegółowe warunki Planu zostały wskazane przez Radę Dyrektorów Akcjonariusza, jednakże adresaci zostali określeni w uchwale Zgromadzenia Akcjonariuszy zgodnie z opisem stanu faktycznego. W związku z tym, należy uznać, iż ewentualny dochód Uprawnionych Pracowników nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie nabywania. Uprawnieni Pracownicy będą jednak podlegać opodatkowaniu przy zbyciu Akcji uzyskanych w ramach Planu. Co do zasady dochód taki, z uwzględnieniem właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce, jako dochód kapitałowy Uprawnionego Pracownika, którym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o p.d.o.f. jest dochód z odpłatnego zbycia akcji (papierów wartościowych).

W tym więc przypadku, nie powstaną po stronie Spółki obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych wynikające z art. 31 ustawy o p.d.o.f., z tytułu objęcia (nabycia) Akcji przez Uprawnionych Pracowników w ramach programu motywacyjnego.

Warto przy tym zaznaczyć, że stanowisko to znalazło potwierdzenie w wydanych już indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładem takich interpretacji są interpretacje o numerach: ILPB2/415-335/12-2/JK, ITPB2/415-931/11/IB, IPPB2/415-801/11-2/MG, IPPB2/415-845/10-2/MG, IPPB2/415-372/11-4/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Spółce, w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl przepisu art. 31 ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako "stosunek pracy" jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej należącej do Spółki Akcyjnej mającej siedzibę we Francji i będącej francuskim rezydentem podatkowym. Spółka francuska stworzyła program motywacyjny, którego celem jest umożliwienie Uprawnionym Pracownikom nabycie Akcji Spółki francuskiej zgodnie z Regulaminem i tzw. Suplementem odnoszącym się do każdego kraju, w którym Plan jest realizowany. Zgodnie z Aneksem do Planu, plan będzie realizowany również w Polsce. Uprawnionymi są wszyscy pracownicy otrzymujący wynagrodzenie od Członka Grupy w każdym z Wyznaczonych Krajów (w tym w Polsce), pod warunkiem, że byli pracownikami w ramach Grupy przez co najmniej trzy miesiące na moment zakończenia Okresu Anulowania Subskrypcji. W tym celu zostanie podjęta przez walne zgromadzenie Spółki francuskiej stosowna uchwała.

W wykonaniu i na podstawie Uchwały na najbliższym posiedzeniu Rady Dyrektorów Spółki francuskiej zaproponowane zostanie przeprowadzenie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zaoferowanie odpowiedniej liczby Akcji na rzecz pracowników grupy kapitałowej należącej do Spółki francuskiej. Podwyższenie kapitału nastąpi na rzecz Uprawnionych Pracowników w drodze emisji maksymalnej liczby 1.568.413 nowych Akcji stanowiących 1% kapitału Spółki francuskiej. Uprawnieni Pracownicy mogą podjąć decyzję o udziale w Planie poprzez zapisanie się na Plan w sposób wskazany przez Spółkę francuską. Minimalna liczba Akcji, o zapis na które Uprawniony Pracownik może wnioskować, wynosi jeden, natomiast o ile Spółka francuska nie stwierdzi inaczej, nie istnieje limit na maksymalną liczbę Akcji. Zapisy będą przyjmowane w oparciu o przedział cenowy ustalony wcześniej. Jeżeli Ostateczna Cena Subskrypcji znajdzie się poza ustalonym przedziałem cenowym, możliwe będzie odstąpienie Uprawnionego Pracownika od zapisu.

Po zakończeniu Okresu Anulowania Subskrypcji, Spółka francuska spowoduje, że wszyscy Uczestnicy - w odniesieniu do nadal podtrzymanych wniosków - zostaną powiadomieni o:

i. liczbie Akcji Objętych Zapisem, które otrzymają,

ii. łącznej kwocie, jaką każdy Uczestnik jest zobowiązany zapłacić (w walucie miejscowej lub innej walucie przewidzianej przez Spółkę francuską) za Akcje Objęte Zapisem (stanowiącej Ostateczną Cenę Subskrypcji obniżoną o ewentualną Zniżkę Subskrypcyjną wynoszącą 20% i pomnożoną przez liczbę Akcji Objętych Zapisem, które otrzymają) oraz

iii. jeśli Spółka francuska tak zdecyduje, o liczbie Dodatkowych Akcji, które otrzymają. Spółka francuska może w indywidualnych przypadkach uzupełnić dobrowolne płatności ze strony pracowników.

Zapisy na dodatkowe Akcje będą dokonywane w formie dobrowolnych płatności ze strony beneficjentów. Dodatkowo Spółka francuska uzupełni wkład beneficjentów w sposób następujący. Dofinansowanie ze strony Spółki francuskiej oparte będzie na kwocie zainwestowanej ze strony każdego beneficjenta według następujących progów:

Próg 1: do 100 euro. Na każdą nabytą przez pracownika akcję wkładem Akcjonariusza będą 2 oferowane akcje

Próg 2: 100,01 euro do 500 euro. Na każdą nabytą przez pracownika akcję wkładem Akcjonariusza będzie 1 oferowana akcja

Próg 3: 500,01 euro do 2.500 euro. Na każde nabyte przez pracownika 2 akcje wkładem Akcjonariusza będzie 1 oferowana akcja.

Powyżej tych progów dofinansowanie nie wystąpi.

W konsekwencji Uprawnieni nabędą Akcje z maksymalnym 20% dyskontem. Uprawnieni Pracownicy mogą uzyskać również korzyść w postaci Dofinansowania.

Dla Akcji nabywanych zgodnie z Planem będzie obowiązywał Okres Posiadania, w którym nie jest możliwa sprzedaż, cesja lub innego rodzaju zbycie Akcji poza wyjątkami wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego. W momencie oferty cena po jakiej Akcje zostaną nabyte nie jest znana, ponieważ Akcje nie są jeszcze notowane na giełdzie. Plan będzie obowiązywać przez czas nieokreślony poczynając od 1 czerwca 2014 r., z zastrzeżeniem, że Spółka francuska może zakończyć Plan w dowolnym czasie przed tą datą, przekazując powiadomienie w tej sprawie Uczestnikom z wyprzedzeniem co najmniej trzech miesięcy. Wygaśnięcie Planu nie będzie mieć wpływu na istniejące prawa Uczestnika, zaś Plan nadal będzie obowiązywać w odniesieniu do nabytych praw zgodnie z Regulaminem oraz Suplementem.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że w momencie nabycia akcji spółki francuskiej w ramach wprowadzonego programu motywacyjnego Objętych Zapisem z zastosowaniem 20% Zniżki w stosunku do Ceny Subskrybcji oraz nabycia Akcji Dodatkowych z Dofinansowaniem przez Spółkę francuską po stronie Uczestników programu powstanie przychód z tytułu częściowo nieodpłatnych świadczeń.

Powyższe skutkować będzie powstaniem po stronie Uczestników programu przysporzenia majątkowego, z uwagi na to, że aby podatnik mógł czerpać korzyści z akcji musi nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z częściowo odpłatnym ich nabyciem (20% Zniżka, Dofinansowanie) ponosi wydatki tylko w części. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracowników Spółki przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak bowiem wskazano w treści wniosku po nabyciu Akcji, Uczestnicy będą posiadać Akcje bezpośrednio. Będzie im przysługiwać pełne prawo własności oraz prawa z Akcji (prawo do wykonywania prawa głosu podczas walnego zgromadzenia). Ze skutkiem od dnia w którym Akcje przejdą na Uczestnika i zostaną zarejestrowane w jego imieniu w księdze Akcji Spółki francuskiej, każdy Uczestnik będzie mieć prawo do dywidendy z takich Akcji.

Spółka nie jest organizatorem programu motywacyjnego i nie jest podmiotem przyznającym pracownikom Spółki Akcje spółki zagranicznej, lecz spółka z siedzibą we Francji, czyli podmiot, z którym nie wiąże pracowników stosunek pracy (pracownicy Spółki nie są zatrudnieni w spółce francuskiej, natomiast Spółka w żaden sposób nie ma wpływu na tworzenie programu, nie bierze udziału w jego tworzeniu i obsłudze, ponosząc jedynie koszty Dofinansowania i obsługi). Zatem w związku z częściowo nieodpłatnym nabyciem przez pracowników akcji spółki francuskiej na Spółce polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Jak już bowiem wskazano, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. W świetle powyższego przychód osób, które nabędą akcje częściowo nieodpłatnie od podmiotu trzeciego nie może stanowić podstawy uznania tego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Zatem w związku z częściowo odpłatnym nabywaniem przez pracowników Spółki akcji spółki z siedzibą we Francji, nie będą ciążyć na Spółce żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do obliczenia, poboru i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Spółki z tytułu częściowo nieodpłatnego nabycia akcji spółki z siedzibą we Francji oraz w zakresie ewentualnego zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego tut. Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Ewentualne zbycie akcji spółki francuskiej przez pracowników Spółki, nabytych w ramach opisanego programu motywacyjnego również nie rodzi po stronie Spółki obowiązków płatnika. Przychód, który pracownicy Spółki osiągną z odpłatnego zbycia akcji zobowiązani będą opodatkować samodzielnie w stosownym zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym nastąpi ich sprzedaż.

Odnośnie powołanych przez Spółkę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.