IPPB2/415-440/09-3/AS2 - Możliwość powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku kwoty uzyskanej z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, w której udział został zwrócony na mocy decyzji administracyjnej w związku z wcześniejszym wywłaszczeniem tej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa bez odszkodowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty uzyskanej z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, w której udział odpowiadający 1/12 nieruchomości został zwrócony na mocy decyzji administracyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 29 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty uzyskanej z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, w której udział odpowiadający 1/12 nieruchomości został zwrócony na mocy decyzji administracyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, na mocy ostatecznej decyzji administracyjnej Starosty Powiatu z dnia XX.XX.2007 r. (zwanej dalej: "Decyzją"), działającego na podstawie art. 137 ust. 1, art. 139, art. 142 w związku z art. 216 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm., zwanej dalej "u.g.n."), otrzymał zwrot udziału w nieruchomości gruntowej (zwanej dalej "Nieruchomością"), wynoszący 1/12 tej nieruchomości. Nieruchomość ta została wywłaszczona w 1967 r. bez odszkodowania na rzecz Skarbu Państwa na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Powiatowego z dnia XX.XX.1967 r. Do wywłaszczonych współwłaścicieli Nieruchomości zaliczała się m.in. matka Wnioskodawcy, posiadająca 1/6 udziału w Nieruchomości. Przedmiotowy udział w Nieruchomości należał do majątku osobistego matki Wnioskodawcy (choć w chwili wywłaszczenia była ona mężatką), ponieważ nabyła go w drodze dziedziczenia w roku 1957, a zgodnie z art. 21 ówczesnego Kodeksu rodzinnego (ustawa z dnia 27 czerwca 1950 r. - Kodeks rodzinny, Dz. U. z 1950 r. Nr 34, poz. 308) rzeczy i prawa majątkowe nabyte w drodze dziedziczenia nie stawały się częścią majątku wspólnego małżonków, lecz wchodziły do majątku odrębnego spadkobiercy.

Matka Wnioskodawcy zmarła w 2000 r. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia XX.XX.2000 r., sygn. XX/XX, Wnioskodawca odziedziczył po matce 1/3 praw i obowiązków spadkowych. Taki sam udział w spadku zmarłej otrzymali siostra oraz ojciec Wnioskodawcy. Natomiast w 2005 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia XX.XX.2005 r., sygn. XX/XX, Wnioskodawca nabył po ojcu 1/2 pozostawionego przez niego spadku. Taki sam udział w spadku zmarłego otrzymała siostra Wnioskodawcy.

Jak już wskazywano, na mocy Decyzji z 2007 r. Wnioskodawca otrzymał zwrot udziału w Nieruchomości, odpowiadającego 1/12 tej Nieruchomości. Roszczenie o zwrot tego udziału Wnioskodawca nabył w pierwszej kolejności w spadku po matce (w części dotyczącej 1/18 Nieruchomości), a następnie w spadku po ojcu (w części dotyczącej 1/36 Nieruchomości). Taki sam udział w Nieruchomości, odpowiadający 1/12 tej Nieruchomości, na podstawie wspomnianej Decyzji otrzymała również siostra Wnioskodawcy (jako drugi spadkobierca po rodzicach Wnioskodawcy).

Ze względu na fakt, iż pozostałe 11/12 Nieruchomości otrzymało łącznie 21 uprawnionych spadkobierców i nie było możliwości fizycznego podziału Nieruchomości, spadkobiercy zdecydowali się znieść odpłatnie współwłasność Nieruchomości. W dniu 17 grudnia 2008 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o zniesieniu współwłasności Nieruchomości, na mocy którego Nieruchomość została przyznana jednemu ze spadkobierców (zwanym dalej "Nabywcą") z obowiązkiem spłaty pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości. Powyższe postanowienie stało się prawomocne w dniu XX.XX.2009 r. Na jego mocy Wnioskodawca, w dniu XX.XX.2009 r., otrzymał od Nabywcy kwotę X zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie w pkt 2 wniosku. Wniosek w zakresie pytania w pkt 1 rozpatrzony został odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 2)

Brak opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty 100.000 zł uzyskanej z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności Nieruchomości zwróconej na mocy Decyzji.

W opinii Wnioskodawcy, brak jest również obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty uzyskanej z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności Nieruchomości, w której udział, wynoszący 1/12 tej Nieruchomości, został zwrócony Wnioskodawcy na mocy Decyzji.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy Ustawy PIT (w szczególności zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy) nie będą miały w niniejszej sytuacji zastosowania, ponieważ nie nabył on wspomnianego udziału w Nieruchomości, lecz udział ten został mu zwrócony. Przywołany przepis przewiduje zaś opodatkowanie sprzedaży udziału w nieruchomości, jeżeli od jego nabycia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie upłynęło 5 lat. Skoro ustawodawca przewidział opodatkowanie zbycia udziału w nieruchomości tylko przez określony czas od jego nabycia, w przypadku braku nabycia takiego udziału, w rozumieniu Ustawy PIT jego zbycie nie może podlegać opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem z orzecznictwem sądowym, obowiązku podatkowego nie można domniemywać. Oznacza to, iż jeśli obowiązek podatkowy nie wynika jasno z ustawy, zastosowanie analogii w celu objęcia opodatkowaniem podobnej czynności jest niedopuszczalne. Odpłatne zniesienie współwłasności Nieruchomości jest dla Wnioskodawcy formą zbycia zwróconego mu udziału w Nieruchomości. Jednakże z uwagi na sygnalizowany brak nabycia udziału w Nieruchomości zwróconego na podstawie Decyzji, otrzymana przez Wnioskodawcę kwota 100.000 zł z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w powoływanej już wcześniej interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2009 r. (sygn. IPPB2/415-49/09-4/MG), w której stwierdził, iż: "przychód osiągnięty przez wnioskodawcę, jako następcę prawnego ze sprzedaży udziału w nieruchomości, zwróconego na rzecz Wnioskodawcy na podstawie decyzji administracyjnej nie będzie stanowić źródła przychodu i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych".

W przeciwnym wypadku, jak podniósł Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 17 grudnia 1996 r. (sygn. FPS 7/96): "ten, kto odzyskał wywłaszczoną nieruchomość, byłby w razie jej sprzedaży lub zamiany w innej, gorszej sytuacji niż ten, kto prawa własności nigdy nie utracił. Rozwiązanie takie mogłoby budzić zasadnicze zastrzeżenia z punktu widzenia zasady równości, wynikającej z art. 1 i art. 67 ust. 2 Konstytucji".

Choć w opinii Wnioskodawcy w przypadku zwrotu nieruchomości na mocy decyzji administracyjnej nie stosuje się w ogóle przepisów Ustawy PIT, to gdyby jednak uznać, iż ustawa ta ma zastosowanie do sprzedaży udziału w zwróconej Nieruchomości, to i tak w niniejszej sytuacji otrzymana kwota z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nie byłaby opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT. Jest to spowodowane tym, iż decyzja restytucyjna, jaką jest decyzja o zwrocie nieruchomości, wywołuje skutki wstecz, tj. przywraca stosunki panujące sprzed wywłaszczenia, czyli sprzed 1967 r. Należałoby więc w niniejszej sytuacji przyjąć, iż nabycie w rozumieniu Ustawy PIT nastąpiło z chwilą nabycia omawianego udziału przez wstępną Wnioskodawcy, a więc w roku 1957.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez niego kwota z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności Nieruchomości (zwróconej spadkobiercom na mocy Decyzji) w wysokości 100.000 zł nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której Państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261 poz. 2603 z późn. zm.) zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości - w tym przypadku następcy prawnemu poprzedniego właściciela.

W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności, tylko z jego przywróceniem.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, w kategoriach nabycia, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na mocy ostatecznej decyzji administracyjnej Starosty Powiatu z dnia XX.XX.2007 r., działającego na podstawie art. 137 ust. 1, art. 139, art. 142 w związku z art. 216 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), otrzymał zwrot udziału w nieruchomości gruntowej, wynoszący 1/12 tej nieruchomości.

Ze względu na fakt, iż pozostałe 11/12 Nieruchomości otrzymało łącznie 21 uprawnionych spadkobierców i nie było możliwości fizycznego podziału Nieruchomości, spadkobiercy zdecydowali się znieść odpłatnie współwłasność Nieruchomości. W dniu XX.XX.2008 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o zniesieniu współwłasności Nieruchomości, na mocy którego Nieruchomość została przyznana jednemu ze spadkobierców (zwanym dalej "Nabywcą") z obowiązkiem spłaty pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości. Powyższe postanowienie stało się prawomocne w dniu XX.XX.2009 r. Na jego mocy Wnioskodawca, w dniu XX.XX.2009 r., otrzymał od Nabywcy kwotę X zł.

Odnosząc się zatem do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w wysokości X zł z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, w której udział odpowiadający 1/12 tej nieruchomości został zwrócony Wnioskodawcy na mocy decyzji administracyjnej, tut. organ podatkowy stwierdza, iż przychód ten nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości jest dla Wnioskodawcy formą zbycia zwróconego udziału w nieruchomości, jednakże z uwagi na restytucyjny charakter zwrotu tej nieruchomości, w którym nie mamy do czynienia z kreowaniem prawa własności, tylko z jego przywróceniem, w wyniku czego nie należy oceniać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, jako spadkobiercy w kategoriach nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej, tym samym otrzymana przez Wnioskodawcę kwota w wysokości X zł, z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, w oparciu o przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę, jako następcę prawnego z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, w której udział odpowiadający 1/12 nieruchomości, zwrócony został na rzecz Wnioskodawcy na mocy decyzji administracyjnej, nie stanowi źródła przychodu i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę postanowień i interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wielu tez wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw stron osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.