IPPB2/415-439/11-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2011 r. (data wpływu 16.05.2011) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym przyznaniem pracownikom Spółki akcji (akcji rzeczywistych) w ramach prowadzonego planu PSP w roku 2011 i latach następnych oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika - jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji rzeczywistych.

* prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 16 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym przyznaniem pracownikom Spółki akcji (akcji rzeczywistych) w ramach prowadzonego planu PSP w roku 2011 i latach następnych oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe i stan faktyczny

Spółka R nv. z siedzibą w Holandii (dalej: Spółka holenderska lub R) przyznaje swoim pracownikom oraz pracownikom spółek powiązanych z grupy R, w tym również polskiej spółki R Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub R Polska), którzy zostali zaliczeni do tzw. "wyższego kierownictwa" (Senior Management) możliwość udziału w planie motywacyjnym nabycia akcji spółki holenderskiej (Performance Share Plan - dalej: Plan PSP lub Plan). Uczestnictwo w Planie polega na tym, że uprawnieni pracownicy otrzymują nieodpłatną nagrodę (Target Award) obejmującą określoną liczbę tzw. "akcji wynikowych" (Performance Shares), które po upływie ustalonego "okresu ograniczenia" (Vesting period) zostają wymienione na faktyczne akcje spółki holenderskiej. Akcje spółki holenderskiej przyznawane w ramach Planu zasadniczo są akcjami istniejącymi - nabywanymi na rynku na potrzeby Planu. Jednakże, zgodnie z uchwałą Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki holenderskiej, mogą to być także akcje nowej emisji.

Dany pracownik, który zostaje zakwalifikowany do uczestnictwa w Planie na podstawie decyzji administratora planu (tj. zarząd spółki holenderskiej uprawniony do dysponowania akcjami, w tym do przyznawania praw do akcji na potrzeby Planów Akcyjnych dla pracowników "wyższego kierownictwa" bezpośrednio przez uchwałę Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki holenderskiej) otrzymuje umowę przystąpienia do Planu. Liczba "akcji wynikowych", które otrzymują uprawnieni pracownicy, jest ustalona/obliczona jako procent od ich rocznego wynagrodzenia podzielonego przez wartość "akcji wynikowej" ustalonej zgodnie z Planem. "Akcje wynikowe" nie są regularnymi akcjami dającymi prawa akcjonariusza.

Finalna liczba akcji, które pracownicy otrzymają po upływie okresu ograniczenia, określana jest bezpośrednio przez administratora planu na podstawie tzw. alokacji, tj. przyznaniu określonej liczby akcji konkretnemu pracownikowi. Alokacja następuje w bezpośrednim odniesieniu do wyników osiąganych przez R (wyrażonych w postaci ustalonego współczynnika w skali od 1 do 10 - miernik ten jest opisany szczegółowo w Planie) na koniec okresu ograniczenia na tle jego najważniejszych konkurentów. Zgodnie z powyższym, w przypadku współczynnika uzyskanego przez Spółkę holenderską wynoszącego 1, pracownicy uczestniczący w Planie otrzymają akcje faktyczne R w liczbie 250% posiadanych "akcji wynikowych", natomiast w przypadku współczynnika Spółki holenderskiej wynoszącego 9 lub 10, pracownikom przysługuje 0% rzeczywistych akcji R (co oznacza, że pracownicy mogą docelowo nie otrzymać akcji w przypadku złych wyników Spółki holenderskiej).

Plan PSP obowiązuje w okresach trzyletnich (od 1 stycznia roku pierwszego do 31 grudnia roku trzeciego). Zgodnie z zasadami Planu przyjmuje się, że w przypadku pracowników przystępujących do Planu w trakcie roku kalendarzowego okres ich uczestnictwa w Planie biegnie od początku roku przystąpienia a nie od roku kolejnego.

Plan ma charakter ograniczony, co oznacza, że w okresie ograniczenia (który wynosi trzy lata, gdyż zgodnie z zasadami Planu okres ten jest tożsamy z okresem obowiązywania Planu na dany rok) "akcje wynikowe" nie są zbywalne ani nie podlegają przekazaniu. Prawo rozporządzenia nagrodą pracownicy nabywają dopiero po upływie trzyletniego okresu ograniczenia, w momencie nabycia faktycznych akcji spółki holenderskiej (pod warunkiem, że zgodnie z zasadami Planu i decyzją spółki holenderskiej pracownicy w ogóle otrzymali jakiekolwiek akcje faktyczne za "akcje wynikowe"). Moment ten (moment alokacji) następuje po upływie 10 dni od dnia ogłoszenia wyników Spółki holenderskiej na czwarty kwartał trzeciego roku obowiązywania Planu na dany rok.

"Akcje wynikowe" po ich wymianie na akcje faktyczne wygasają (dotyczy to również sytuacji, kiedy współczynnik wymiany "akcji wynikowych" na akcje faktyczne wyniósł 0%). "Akcje wynikowe" wygasają również w przypadku ustania stosunku pracy między uprawnionym pracownikiem a spółką z grupy R przed zakończeniem trzyletniego okresu (chyba, że do ustania stosunku pracy doszło wskutek śmierci, choroby, przejścia na emeryturę lub niepełnosprawności pracownika, w takim wypadku akcje wynikowe podlegają wymianie na akcje faktyczne w stosunku do liczby miesięcy, podczas których uprawnieni pracownicy uczestniczyli w Planie, do całego trzyletniego okresu obowiązywania Planu).

Udział w Planie jest dobrowolny, a dopuszczenie do uczestnictwa w Planie następuje na podstawie umowy zawartej pomiędzy pracownikiem a spółką holenderską, która musi zostać podpisana przez pracownika dla jej skuteczności. Udział w Planie PSP wyklucza również udział tego pracownika w innym pracowniczym planie akcyjnym prowadzonym przez R.

Plan PSP jest przyjmowany na dany rok kalendarzowy uchwałą/rezolucją administratora planu, tj. zarządu spółki holenderskiej, któremu obowiązek ten powierzyło do wykonania Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy.

Spółka polska rekomenduje pracowników, którzy powinni zostać objęci Planem do administratora planu. Ostateczną decyzję o wyborze pracowników uprawnionych do uczestnictwa w Planie oferowanym przez Spółkę holenderską podejmuje administrator planu (Zarząd R), a uprawnienie do uczestnictwa wynika bezpośrednio z umowy zawartej pomiędzy pracownikiem a spółką holenderską. Koszty uczestnictwa w Planie przez pracowników spółki polskiej uczestniczących w Planie (na podstawie ww. umowy) pokrywa w całości polska spółka.

Plan PSP był już realizowany przez polską spółkę w latach 2007-2009. W wyniku upływu trzyletniego okresu ograniczenia pierwszego Planu, do którego polscy pracownicy przystąpili w roku 2007, w lutym 2010 r. pracownicy wymienili otrzymane akcje wynikowe na akcje rzeczywiste R. W trakcie realizacji praw przez pracowników wynikających z Planu obowiązującego w latach 2007 - 2009, Spółka zajęła stanowisko, iż w momencie nabycia przez pracowników akcji rzeczywistych spółki holenderskiej, pracownik otrzymuje rodzaj świadczenia w naturze lub innego nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: Ustawa p.d.o.f.). Ponieważ pracownicy otrzymali powyższe w ramach stosunku pracy łączącego ich ze spółką polską, przychód z tego źródła został sklasyfikowany jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 wymienionej ustawy. Konsekwentnie, Spółka doliczała do przychodu pracowników uczestniczących w Planie wartość rynkową nabytych nieodpłatnie akcji R. Spółka pełniąc funkcję płatnika podatku dochodowego, potrąciła z wynagrodzenia pracowników zgodnie z art. 31 Ustawy p.d.o.f. zaliczki na podatek dochodowy obliczone od wartości brutto otrzymanych akcji. Dodatkowo, wartość otrzymanych akcji stanowiła podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Po zakończeniu roku podatkowego, Spółka sporządziła informacje PIT-11 dla pracowników, które uwzględniały jako dochód ze stosunku pracy wartość nabytych akcji R.

Plan PSP był realizowany również w latach 2008 - 2010. Wymiana posiadanych akcji wynikowych na akcje rzeczywiste R w ramach Planu rozpoczętego w roku 2008 nastąpiła w lutym 2011. Pracownicy R Polska przystąpili także do edycji Planu PSP realizowanych w latach 2009 - 2011 i 2010 - 2012 (do wymiany akcji wynikowych na akcje rzeczywiste dojdzie odpowiednio w roku 2012 i 2013). Można też założyć, że pracownicy Spółki przystąpią do Planu także w roku 2011 i w latach następnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny (wymiana akcji wynikowych otrzymanych przez pracowników Spółki uczestniczących w Planie obowiązującym w latach 2008-2010 na akcje rzeczywiste R w roku 2011) oraz zdarzenie przyszłe (wymiana akcji wynikowych na akcje rzeczywiste w roku 2012 i w latach kolejnych oraz przystąpienie pracowników Spółki do Planu PSP w roku 2011 i w latach kolejnych), a także biorąc pod uwagę zmianę przepisów Ustawy p.d.o.f. obowiązującą od 1 stycznia 2011 r. (tj. zmianę brzmienia art. 24 ust. 11 i wprowadzenie ust. 12a tego przepisu Ustawy p.d.o.f.), Wnioskodawca prosi o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do następujących kwestii: określenia źródła przychodu i momentu powstania przychodu w związku z przyznaniem pracownikom Spółki polskiej w roku 2011 i w latach następnych nagrody polegającej na nieodpłatnym nabyciu akcji (akcji rzeczywistych) Spółki holenderskiej, a także obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z powyższym.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Na podstawie art. 11 ust. 2a Ustawy p.d.o.f., w przypadku świadczeń nieodpłatnych przychód ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich udostępnienia.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. Spółka uznaje, iż umożliwienie jej pracownikom nieodpłatnego nabycia "akcji wynikowych" (Performance Shares) Spółki holenderskiej w ramach Planu nie będzie skutkować powstaniem u nich przychodu ze stosunku pracy, gdyż nie stanowi przysporzenia po stronie pracownika.

Spółka pragnie zauważyć, że podmiot polski (polska spółka) nie ma wpływu na samo przyznanie pracownikom akcji Spółki holenderskiej oraz liczbę akcji otrzymanych przez nich z tytułu uczestnictwa w Planie. W przypadku nabycia akcji, roszczenie o ich wydanie przysługuje pracownikom wyłącznie wobec R a nie wobec Spółki polskiej. Jedyną więzią pomiędzy Spółką a Planem PSP jest to, że beneficjentami Planu są jej pracownicy, a sama Spółka ponosi ekonomiczny koszt przyznania akcji (w ramach rozliczeń wewnątrz grupy Spółka holenderska refakturuje na Spółkę koszt uczestnictwa jej pracowników w Planie).

Ponadto, w rozumieniu Spółki przyznanie pracownikom akcji wynikowych, a więc prawa do przyszłego objęcia bądź nabycia akcji rzeczywistych nie jest ani otrzymanym ani postawionym do dyspozycji świadczeniem, gdyż jest jedynie potencjalną możliwością uzyskania korzyści w przyszłości z tytułu posiadania akcji (rzeczywistych), a zatem nie może stanowić przychodu podatkowego dla pracowników w momencie przyznania takiego prawa. Stanowisko takie można potwierdzić przede wszystkim faktem, iż takie prawo nie jest zbywalne - w momencie otrzymania akcji wynikowych pracownicy nie mogą nimi swobodnie dysponować. Dopóki nie ustanie okres ograniczenia, przyznane nagrody mają wyłącznie postać zapisów księgowych na koncie powiernika Planu wyznaczonego przez Spółkę holenderską. Co więcej, w przypadku spełnienia określonych warunków Planu (tj. uzyskania przez Spółkę holenderską wyniku wynoszącego 9 lub 10 w skali dziesięciostopniowej) pracownicy zasadniczo nie otrzymają żadnych faktycznych akcji, którymi mogą rozporządzać. Podobnie, w przypadku niedotrzymania warunków określonych w Planie (np. w sytuacji rozwiązania stosunku pracy z winy pracownika), pracownicy tracą prawo do faktycznego nabycia akcji Spółki holenderskiej bez jakiegokolwiek ekwiwalentu lub rekompensaty.

Niezależnie od powyższego trzeba podkreślić, że akcje wynikowe nie inkorporują praw z akcji rzeczywistych - w szczególności nie dają prawa głosu na walnym zgromadzeniu wspólników ani prawa do otrzymania dywidendy. Spółka pragnie dodać, że ostateczna liczba akcji, którą uprawnieni pracownicy otrzymują z uczestnictwa w Planie jest znana dopiero w momencie "alokacji" (tj. dokonania wymiany akcji wynikowych na akcje rzeczywiste). Zdaniem Spółki powyższe wskazuje, iż w momencie przyznania uprawnionym pracownikom prawa do objęcia bądź nabycia akcji (tj. w momencie przyznania akcji wynikowych) nie dochodzi do przysporzenia majątkowego po stronie pracowników.

Dodatkowo Spółka jest zdania, że pracownicy nie uzyskują przychodu również w momencie ustania ograniczeń do "akcji wynikowych" i zamiany ich na faktyczne akcje spółki holenderskiej, ponieważ w przypadku papierów wartościowych, do których należą również akcje, ich objęcie bądź nabycie samo w sobie nie stanowi przysporzenia majątkowego. Cechą papierów wartościowych jest to, iż generują one przychód bądź stratę w przyszłości, w momencie realizacji praw z nich wynikających. Tym samym niezasadne byłoby rozpoznanie przychodu ze stosunku pracy w momencie nieodpłatnego nabycia akcji Spółki holenderskiej przez pracowników Spółki, ponieważ ich odpłatne zbycie mogłoby spowodować, iż pracownik poniósłby stratę w przyszłości.

Ponadto, art. 24 ust. 11 ustawy p.d.o.f. w obecnym brzmieniu (obowiązującym od 1 stycznia roku 2011) stanowi, iż dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji. Przy czym nowododany art. 24 ust. 12a precyzuje, iż powyższy przepis ma zastosowanie do dochodu uzyskanego z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek, które mają swoją siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej (UE) lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego (WG). Analizując zapisy art. 24 ust. 11 w powiązaniu z ust. 12a tego artykułu należy dojść do wniosku, że odroczenie opodatkowania do momentu zbycia akcji następuje, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

Zdaniem wnioskodawcy, przepis art. 24 ust. 11 w obecnym brzmieniu obejmuje swoją hipotezą sytuację pracowników wnioskodawcy, ponieważ akcje "rzeczywiste" R, podmiotu z siedzibą w Holandii (a więc kraju członkowskiego UE) przyznawane w zamian za akcje wynikowe, a także są "nabywane" (czyli mogą być to akcje już istniejące, zakupione przez Spółkę holenderską na rynku).

W odniesieniu do pierwszego oraz trzeciego ze wskazanych powyżej warunków, nie ulega wątpliwości, iż w analizowanej sytuacji są one spełnione. Odrębna analiza jest natomiast konieczna w odniesieniu do warunku drugiego - konieczności uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy uprawniającej do nabycia akcji spółki.

Przede wszystkim należy podkreślić, że konieczność taka wypływa bezpośrednio z postanowień polskiego kodeksu spółek handlowych. Art. 393 pkt 6 w powiązaniu z art. 362 § 1 pkt 2 wymagają uchwały walnego zgromadzenia do nabycia akcji własnych spółki w celu przekazania ich pracownikom. A zatem, w polskim prawie handlowym tylko walne zgromadzenie może zadecydować o przyznaniu pracownikom prawa do nabycia akcji spółki. Nie oznacza to jednak, że te same ograniczenia są zawarte w systemach prawnych innych Państw, Zdaniem Spółki nieuprawnione jest zatem rozciąganie postanowień specyficznych dla kodeksu spółek handlowych na prawodawstwo innych krajów.

Ponieważ od 1 stycznia 2011 r. przepisy ustawy o p.d.o.f. jednoznacznie zezwalają na przesunięcie momentu podatkowego w przypadku nabycia akcji spółek mających siedzibę na terenie Unii Europejskiej, powinny również zezwalać na wskazanie pracowników uprawnionych do takiego nabycia w sposób przewidziany w przepisach obowiązujących w danym kraju.

Spółka pragnie zauważyć, że rozszerzenie zakresu obowiązywania art. 24 ust. 11 ustawy o p.d.o.f. na spółki spoza Polski wymusza niejako przyjęcie postanowień prawa spółek handlowych innych krajów w zakresie przyznawania pracownikom prawa do nabywania akcji danej spółki. Jak się wydaje, przepis art. 24 ust. 11 ustawy o p.d.o.f. należy prawidłowo odczytywać w następujący sposób - prawo do nabycia akcji spółki powinno wynikać z dokumentów spółki przyznającej podjętych i zaakceptowanych w sposób przyjęty w ustawodawstwie kraju, w którym dana spółka ma siedzibę. Odmienne rozumienie tego przepisu prowadziłoby do dyskryminacji spółek zagranicznych w kontekście prawa do przyznawania akcji wybranym osobom. Z dokumentów przyjętych w myśl danego ustawodawstwa powinno jasno wynikać uprawnienie do nabycia akcji na preferencyjnych warunkach oraz wskazanie kręgu takich osób. O tym, kto taki dokument przygotowuje i w jakiej formie powinno rozstrzygać prawodawstwo danego kraju i nie powinno mieć to wpływu na postanowienia art. 24 ust. 11 Ustawy o p.d.o.f.

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę na fakt, iż jeżeli przepis art. 24 ust. 11 Ustawy p.d.o.f. stosuje się wprost do nabycia (objęcia) akcji podmiotów z siedzibą w innych państw UE lub EOG, regulacje prawa handlowego tych krajów mogą przewidywać rozwiązania, na mocy których walne zgromadzenie spółki akcyjnej z siedzibą w danym kraju może upoważnić inny organ takiej spółki (np. Zarząd) do rozporządzania akcjami spółki, w tym również przyznawania akcji w ramach programów motywacyjnych. Ponadto rozwiązania prawne takich krajów mogą dodatkowo przewidywać, że udzielenie upoważnienia do rozporządzenia akcjami nie wymaga podjęcia uchwały przez WZA.

Zgodnie z informacjami, które są w posiadaniu wnioskodawcy, prawo holenderskie przyjmuje rozwiązanie, zgodnie z którym WZA może udzielić wyłącznego upoważnienia Zarządowi spółki holenderskiej do ustanawiania i administrowania planami nabycia akcji przez pracowników. Prawo holenderskie nie przewiduje natomiast obowiązku, by takie upoważnienie było udzielone w formie uchwały, gdyż wystarczającym dowodem przyznanego upoważnienia jest dokument określony jako Protokół z corocznych obrad Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy danej spółki ("Minutes of the Annual General Meeting of Shareholders").

Zgodnie z powyższym, WZA R udzieliło upoważnienia Zarządowi Spółki holenderskiej do rozporządzenia jej akcjami, w tym administrowania planem PSP oraz przyznawania akcji pracownikom grupy R w ramach Planu. Tym samym należy uznać, że uprawnienie do nabycia akcji spółki holenderskiej przez osoby uczestniczące w Planie PSP zostało przyznane przez WZA R, nawet jeżeli uprawnienie to nie zostało wyrażone w formie uchwały, gdyż prawo holenderskie nie przewiduje wydania dyspozycji w takiej formie względem ustanawiania i administrowania planami akcyjnymi.

Mając zaś na uwadze zastosowanie normy z art. 24 ust. 11 nie tylko do spółek polskich, ale też podmiotów z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, ograniczenie zastosowania przepisu art. 24 ust. 11 Ustawy p.d.o.f. wyłącznie do stanu faktycznego przewidujące nabycie (objęcie) akcji spółek z siedzibą w UE/EOG na podstawie uprawnienia udzielonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, prowadziłby do wykluczenia z kręgu osób, do których ma zastosowanie omawiana regulacja osoby nabywającej (obejmującej) akcje spółek z siedzibą w tych krajach UE/EOG, których prawo nie wymaga przyznawania uprawnienia do nabywania (obejmowania) akcji w formie uchwały.

Konsekwentnie, zdaniem Spółki w opisanym stanie faktycznym przepis art. 24 ust. 11 Ustawy p.d.o.f. dotyczy również nabycia (objęcia) akcji przez jej pracowników, którzy nabywają akcje spółki holenderskiej na podstawie dyspozycji WZA przekazanej Zarządowi spółki do przekazania im akcji w ramach Planu. Wnioskodawca jest więc zdania, że wszystkie powyższe warunki są spełnione w jego przypadku, a zatem moment podatkowy zostaje odroczony do czasu sprzedaży rzeczywistych akcji spółki holenderskiej. Właściwym momentem, w którym należy rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie stosownie do art. 24 ust. 11 w zw. z ust. 12a Ustawy p.d.o.f. właśnie moment sprzedaży akcji Spółki holenderskiej przez pracowników. Dochód z takiej transakcji zdaniem Spółki należy zaklasyfikować jako dochód z kapitałów pieniężnych, określony w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy p.d.o.f., opodatkowany 19% stawką podatku zgodnie z art. 30b ust. 1 tejże ustawy.

Uzupełniając powyższe, Spółka jest zdania, iż skoro w przedmiotowej sprawie nie powstanie u pracownika uczestniczącego w Planie PSP przychód ze stosunku pracy, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W tym przypadku pracownicy, którzy osiągnęli dochód z tytułu kapitałów pieniężnych w momencie sprzedaży akcji Spółki holenderskiej, będą zobligowani do wykazania i opodatkowania tych dochodów samodzielnie w odrębnym zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38). Dochód podlegający opodatkowaniu należy określić jako różnicę pomiędzy przychodami ze sprzedaży akcji a kosztami ich nabycia.

Dodatkowo, Spółka podkreśla, iż swoje argumenty dotyczące kwestii źródła i momentu powstania przychodu opiera na stanowisku sądów administracyjnych:

W myśl wyżej przytoczonego stanowiska sądów administracyjnych przychód z kapitałów pieniężnych powinien być rozpoznany dopiero w momencie sprzedaży akcji, niezależnie od tego, czy były one nabyte czy też objęte przez pracowników oraz niezależnie od tego, czy były to akcje spółki mającej siedzibę na terenie Polski czy też na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

PODSUMOWANIE

Podsumowując, Spółka nie ma obowiązku rozpoznania przychodu ze stosunku pracy w przypadku swoich pracowników uczestniczących w Planie PSP zarządzanym przez holenderską spółkę, ani w momencie przyznania prawa do nieodpłatnego nabycia bądź objęcia "akcji wynikowych", ani w momencie nabycia lub objęcia faktycznych akcji R przez pracowników Spółki w związku z ich uczestnictwem w Planie, gdyż przepisy Ustawy p.d.o.f. nie wiążą skutków podatkowych z nabywaniem akcji, rozpoznając przychód dopiero w sytuacji zbycia bądź realizacji praw z papierów wartościowych. W konsekwencji, w przypadku nabycia lub objęcia akcji w ramach przywołanego Planu zarówno w roku 2011 r. i latach następnych, ponieważ pracownicy nie będą uzyskiwać przychodu w momencie nabycia lub objęcia akcji, Spółka nie będzie miała obowiązku doliczania kwot stanowiących wartość akcji przyznanych/nabytych bądź objętych w ramach PSP do przychodów ze stosunku pracy. Pracownicy będą zobowiązani do samodzielnego rozliczenia uzyskanych przychodów w momencie sprzedaży akcji nabytych lub objętych w ramach Planu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego uznaje się nieprawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji rzeczywistych natomiast w pozostałej części za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnikom w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a omawianej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż pracownicy Wnioskodawcy zaliczeni do tzw. "wyższego kierownictwa" uczestniczą w planie motywacyjnym nabycia akcji spółki R z siedzibą w Holandii, którego organizatorem jest Spółka R nv. z siedzibą w Holandii. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy R nv. z siedzibą w Holandii na podstawie stosownej uchwały udzieliło upoważnienia Zarządowi spółki holenderskiej do rozporządzania jej akcjami oraz do Administrowania Planem PSP jak również przyznawania akcji pracownikom grupy R w ramach Planu. Uczestnicy planu otrzymują nieodpłatną nagrodę (Target Award) obejmującą określoną liczbę tzw. "akcji wynikowych" (Performance Shares), które po upływie ustalonego "okresu ograniczenia" (Vesting period) zostają wymienione na faktyczne akcje spółki holenderskiej, które zasadniczo są akcjami istniejącymi - nabywanymi na rynku na potrzeby Planu. Jednakże, zgodnie z uchwałą Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki holenderskiej, mogą to być także akcje nowej emisji.

"Akcje wynikowe" nie są regularnymi akcjami dającymi prawa akcjonariusza np. prawa do dywidendy ani podobne prawa, które przysługują posiadaczowi akcji rzeczywistych. "Akcje wynikowe" nie są zbywalne ani nie podlegają przekazaniu. Prawo rozporządzenia nagrodą pracownicy nabywają dopiero po upływie trzyletniego okresu ograniczenia, w momencie nabycia faktycznych akcji spółki holenderskiej (po spełnieniu warunków przewidzianych w Planie w przewidzianych terminach).

Spółka polska rekomenduje pracowników, którzy powinni zostać objęci Planem do administratora planu. Ostateczną decyzję o wyborze pracowników uprawnionych do uczestnictwa w Planie oferowanym przez Spółkę holenderską podejmuje administrator planu, a uprawnienie do uczestnictwa wynika bezpośrednio z umowy zawartej pomiędzy pracownikiem a spółką holenderską. Udział w Planie jest dobrowolny, a dopuszczenie do uczestnictwa w Planie następuje na podstawie umowy zawartej pomiędzy pracownikiem a spółką holenderską, która musi zostać podpisana przez pracownika dla jej skuteczności.

Koszty uczestnictwa w Planie przez pracowników spółki polskiej uczestniczących w Planie (na podstawie ww. umowy) pokrywa w całości polska spółka.

Plan PSP jest przyjmowany na dany rok kalendarzowy uchwałą/rezolucją administratora planu, tj. zarządu spółki holenderskiej, któremu obowiązek ten powierzyło do wykonania Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia dotycząca skutków podatkowych związanych z otrzymaniem akcji rzeczywistych w roku 2011 i latach następnych oraz ewentualnie ciążących na nim obowiązków płatnika.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 tego artykułu wymienione są przychody m.in. przychody ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego pracownicy Wnioskodawcy przystępujący do programu w latach 2008-2010 r. otrzymają w zamian za akcje wynikowe, akcje rzeczywiste po upływie trzech lat od przystąpienia do programu, tj. w roku 2011 i latach następnych po spełnieniu wszystkich warunków uczestnictwa w programie.

Przechodząc zatem na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż samo przyznanie pracownikom wnioskodawcy prawa w postaci akcji wynikowych do otrzymania w określonej dacie w przyszłości akcji rzeczywistych nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to ma jedynie charakter warunkowy. Prawo to nie gwarantuje bowiem otrzymania akcji skoro przekazanie akcji uzależnione jest od dodatkowych czynników w postaci istnienia stosunku prawnego z podmiotem z Grupy czy też uzyskania określonych wyników ekonomicznych. Akcje wynikowe nie są zbywalne ani nie podlegają przekazaniu, nie inkorporują również praw do partycypacji w zysku podmiotów z Grupy ani nie przyznają prawa głosu. To sprawia, że akcje wynikowe oprócz tego, że są warunkowym przyrzeczeniem do otrzymania akcji rzeczywistych w przyszłości, nie stanowią dla pracowników konkretnego wymiaru finansowego. Wobec tego w momencie otrzymania przez pracowników w ramach Planu motywacyjnego akcji wynikowych na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika.

Jednakże mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy zauważyć, że pracownicy Spółki w momencie wymiany akcji wynikowych (nieodpłatnego otrzymania) na akcje rzeczywiste Spółki R nv. mającej siedzibę w Holandii będą dysponować prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszom (z tym momentem uzyskają prawo do czerpania korzyści wynikających z akcji). Tym samym po stronie pracowników Wnioskodawcy w momencie realizacji uprawnienia do nieodpłatnego otrzymania akcji (zamiana akcji wynikowych na akcje rzeczywiste) niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe z uwagi na fakt, że aby uczestnik programu mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym nabyciem nie poniósł takich wydatków. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez uczestnika Programu przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie odpowiadać wartości rynkowej otrzymanych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki kapitałowej. Zauważyć należy, iż w sytuacji gdy polska spółka pokrywa koszty związane z partycypacją własnych pracowników w planie motywacyjnym, na podstawie którego pracownicy ci nabywają akcje, wówczas należy uznać, iż powstał u nich przychód z nieodpłatnych świadczeń zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy. Każde bowiem przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym łączy beneficjenta stosunek pracy należy kwalifikować jako przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zauważyć, iż ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu nabycia przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, akcji spółek, których siedziba mieści się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, o czym stanowi przepis art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Bowiem na mocy art. 1 pkt 16 lit. f) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r., zgodnie, z którym, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 16 lit. g) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 12a, który stanowi, że przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z przepisem art. 13 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2011 r., z wyjątkiem:

Mając na uwadze uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. zgodnie z którym przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, pracownicy Wnioskodawcy będą mogli skorzystać z powyższego przepisu z uwagi na fakt znowelizowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez dodanie ustawą zmieniającą ww. art. 12a. Skoro zatem siedziba spółki, której akcje pracownicy Wnioskodawcy nabyli w 2011 r. bądź nabędą w latach następnych znajduje się na terytorium Holandii, a Holandia jest członkiem Unii Europejskiej, wobec tego przepis art. 24 ust. 11 znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowanie. Zatem wymiana akcji wynikowych na akcje rzeczywiste spółki Akcyjnej z siedzibą w Holandii w roku 2011 i latach następnych skutkuje powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie pracowników Wnioskodawcy w postaci wartości rynkowej nabytych nieodpłatnie akcji. Dochód ten w momencie objęcia (nabycia) akcji rzeczywistych na mocy art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega opodatkowaniu (moment opodatkowania zostaje odroczony). Zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne. Ponadto organ podatkowy zauważa, że należy zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, iż odpłatne zbycie akcji rzeczywistych przez pracowników również nie rodzi żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy.

Ewentualne zbycie akcji, które mają być nabyte w ramach opisanego we wniosku Planu należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ustawy rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Reasumując otrzymanie akcji rzeczywistych spółki Akcyjnej z siedzibą w Holandii w roku 2011 i latach następnych w ramach Planu motywacyjnego w zamian za akcje wynikowe skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie pracowników Wnioskodawcy, który należy zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy. Wymiana akcji wynikowych w roku 2011 i latach następnych przez pracowników Wnioskodawcy w ramach uczestnictwa w Planie motywacyjnym na akcje rzeczywiste spółki Akcyjnej z siedzibą w Holandii, których siedziba znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej skutkuje odroczeniem momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskanego dochodu w momencie ich nabycia zgodnie z dyspozycją przepisu art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą i nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne. Rozliczenie dochodu z odpłatnego zbycia akcji rzeczywistych otrzymanych w ramach programu nastąpi na zasadzie samoopodatkowania, wobec tego na Wnioskodawcy również nie będą ciążą żadne obowiązki płatnika.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy stwierdzić, iż w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dlatego tut. organ nie może w oparciu o powołane wyroki sądów potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.