IPPB2/415-428/09-2/LK - Możliwość zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczonego na nabycie budynku mieszkalnego posadowionego na cudzym gruncie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w kwietniu 2006 r. nabyła nieruchomość. Nieruchomość tą chciałaby sprzedać przed upływem 5 lat, a kwotę przeznaczyć na budowę domu. Wnioskodawczyni nieruchomość nabyła indywidualnie, przed ślubem, natomiast dom buduje z mężem. Wnioskodawczyni i jej mąż są we wspólnocie majątkowej. Dom jest/będzie ich własnością. Na Wnioskodawczynię i jej męża jest wzięty kredyt oraz pozwolenie na budowę. Sama działka jest własnością rodziców Wnioskodawczyni. Wydatki, które do tej pory poniosła są fakturowane na Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z istniejącą sytuacją Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku, jeśli sprzeda mieszkanie przed upływem 5 lat, a jeśli tak, to w jakiej wysokości... Czy bycie (ewentualnie) współwłaścicielem działki (w jakimś procencie) zwalnia z podatku...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dom, który Wnioskodawczyni buduje wraz z mężem jest ich własnością, gdyż to oni ponoszą wszelkie koszty. Pozwolenie na budowę jest na Wnioskodawczynię i jej męża. Rodzice Wnioskodawczyni dali im pełne prawo do gospodarowania działką na podstawie pisemnego oświadczenia. Pieniądze uzyskane z ewentualnej sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na budowę i wykończenie. Wnioskodawczyni do tej pory poniosła spore nakłady z oszczędności, które ma udokumentowane fakturami. Wnioskodawczyni uważa, że spełnia wymóg ustawy o zainwestowaniu przychodu na cele budowlane i nie powinna być opodatkowana. Docelowo Wnioskodawczyni planuje odkup działki od rodziców.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W przedmiotowej sprawie nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię w 2006 r., a zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 28 ust. 1-2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) - lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na:

Z powyższego wynika jednoznacznie, że przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10% przychodu, z wyjątkiem, gdy uzyskany przychód zostanie przeznaczony na cele mieszkaniowe, o których mowa w powyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza sprzedać nieruchomość, która została nabyta w 2006 r., a środki pieniężne uzyskane z jej sprzedaży zamierza przeznaczyć na budowę domu.

Wyjaśnić należy, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Użycie w przepisie słowa "własnego" oznacza, że chodzi o budynek lub lokal, którego Wnioskodawczyni jest właścicielką lub współwłaścicielką.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni rozpocznie budowę budynku mieszkalnego wraz z mężem, nie będąc właścicielem gruntu. Wnioskodawczyni planuje w przyszłości odkupić działkę od rodziców i stać się właścicielem, lub współwłaścicielem gruntu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, iż należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości, na której budynek ten został wybudowany w tym przypadku rodzice Wnioskodawczyni. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni będzie ponosić zatem wydatki na budowę budynku na cudzym gruncie.

W przypadku gdy Wnioskodawczyni dokona sprzedaży nieruchomości i przeznaczy uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości na budowę budynku na cudzym gruncie (rodziców) to nie będzie przysługiwało jej zwolnienie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ze zwolnienia z opodatkowania może korzystać przychód wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Jednocześnie w art. 21 ust. 16 ustawy zapisano, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki, więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Tym samym można też uznać, że prawo do całej rzeczy każdy ze współwłaścicieli nabywa w momencie nabycia udziału w prawie własności. Każdy ze współwłaścicieli ma bowiem jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu).

W przedmiotowej sprawie własność budynku będzie należała do właściciela gruntu, czyli do rodziców Wnioskodawczyni. Oznacza to, że Wnioskodawczyni wraz z mężem ponosi nakłady na cudzy budynek. Sam fakt posiadania przez Wnioskodawczynię imiennych faktur dokumentujących wydatkowanie środków pieniężnych jakie otrzyma z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego na cudzym gruncie nie będzie dawał podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w zw. z art. 21 ust. 16 ww. ustawy.

Ponadto informuje się, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Twierdzenie Wnioskodawczyni, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, daje możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w 2006 r. uznaje się za niezasadne, gdyż jak już wskazano powyżej wybudowanie budynku mieszkalnego na cudzym gruncie nie stanowi podstaw do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Natomiast, jeżeli Wnioskodawczyni uzyska tytuł własności lub współwłasności gruntu i wówczas przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nabytej w kwietniu 2006 r. przeznaczy na budowę budynku mieszkalnego na tym gruncie to Wnioskodawczyni będzie przysługiwało zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w kwietniu 2006 r. przeznaczony na budowę budynku, na gruncie do którego Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwać prawo własności lub współwłasności, wówczas przychód ten nie będzie korzystał ze zwolnienia. Tym samym będzie podlegał on opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni będzie posiadać tytuł własności lub współwłasności do działki to w momencie wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia w okresie dwóch lat od chwili odpłatnego zbycia tej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.