IPPB2/415-416/13-4/MK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) oraz piśmie z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/436-177/13-2/MZ z dnia 21 maja 2013 r. (data odbioru 23 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

4 kwietnia 2011 r. zmarł brat Wnioskodawczyni. W dniu 24 października 2011 r. umową o częściowy dział spadku Wnioskodawczyni odziedziczyła akcje notowane na GPW w Warszawie, które następnie sprzedała.

Pismem z dnia 21 maja 2013 r. Nr IPPB2/436-177/13-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku poprzez wskazanie:

* czy interpretacja ma dotyczyć przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czy też przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W części E.2 wniosku ORD-IN Wnioskodawca zaznaczył poz. 58 - podatek od spadków i darowizn. Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego i sprecyzowanego pytania wynika, iż interpretacja może dotyczyć przepisów innej ustawy.

* Jeżeli interpretacja ma dotyczyć przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, wówczas należy:

o przedstawić stan faktyczny mający być przedmiotem interpretacji w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn,

o sprecyzować pytanie podatkowe w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, które winno być powiązane z przedstawionym stanem faktycznym i zadanym pytaniem.

* Jeżeli interpretacja ma dotyczyć przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to należy:

o przedstawić stan faktyczny mający być przedmiotem interpretacji w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,

o sprecyzować pytanie podatkowe w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, które winno być powiązane z przedstawionym stanem faktycznym i zadanym pytaniem.

* Jeżeli interpretacja ma dotyczyć przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to należy:

o przedstawić stan faktyczny mający być przedmiotem interpretacji w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

o sprecyzować pytanie podatkowe w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, które winno być powiązane z przedstawionym stanem faktycznym i zadanym pytaniem.

* Dokonać stosownej opłaty. Jeżeli interpretacja ma dotyczyć przepisów jednej ustawy wówczas należy dokonać opłaty w kwocie 40, 00 zł. Jeżeli interpretacja ma dotyczyć przepisów dwóch ustaw podatkowych, wówczas należy dokonać opłaty w kwocie 80,00 zł. Natomiast, jeżeli interpretacja ma dotyczyć przepisów trzech ustaw podatkowych, wówczas należy dokonać opłaty w kwocie 120,00.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23 maja 2013 r.

Pismem z dnia 29 maja 2013 r. (data nadania 29 maja 2013 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż wniosek dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od spadków i darowizn oraz dokonał stosownej opłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży akcji odziedziczonych po zmarłym Bracie w 2011 r. można zaliczyć koszty poniesione przez zmarłego na zakup ww. akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy w koszty uzyskania przychodu po sprzedaży akcji można zaliczyć koszty jakie poniósł zmarły przy nabyciu ww. akcji.

Stosownie do artykułu 97 ustawy - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach majątkowe prawa i obowiązki spadkobiercy. WSA uznał, że możliwość rozliczenia kosztów przez spadkobiercę zaliczyć trzeba do praw o charakterze majątkowym.

W wydanym 8 lipca 2011 r. wyroku, WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 821/11) zwrócił uwagę na zasadę sukcesji praw i obowiązków zmarłego podatnika. Tym samym koszty poniesione przez spadkodawcę na zakup akcji mogą być zastosowane przy sprzedaży odziedziczonych akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

* odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,

* realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Przy ustalaniu wartości przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (akcji), zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ww. ustawy.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów ze zbycia papierów wartościowych (akcji) nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z powyższego wynika, że do kosztów uzyskania przychodu, lecz dopiero z chwilą sprzedaży akcji, zalicza się wszelkie poniesione przez podatnika koszty, które warunkują ich nabycie. W przypadku zbycia akcji otrzymanych przez Panią w drodze spadku przychód ze zbycia akcji nie będzie pomniejszony o koszty nabycia w myśl ww. przepisu, gdyż nie zostały one poniesione - nabycie nastąpiło w sposób nieodpłatny.

W świetle natomiast art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b. W tym samym terminie podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, 4 kwietnia 2011 r. zmarł brat Wnioskodawczyni. W dniu 24 października 2011 r. umową o częściowy dział spadku Wnioskodawczyni odziedziczyła akcje notowane na GPW w Warszawie, które następnie sprzedała.

Wnioskodawczyni przedstawiając własne stanowisko w sprawie powołując się m.in. na przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji podatkowej, stwierdza, że koszty poniesione przez spadkodawcę na zakup akcji mogą być zastosowane przy sprzedaży odziedziczonych akcji.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe. Zauważyć należy, że w chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Krąg spadkobierców ustalany jest zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Natomiast w przepisach podatkowych kwestię sukcesji praw i obowiązków spadkobierców regulują przepisy art. 97-105 Ordynacji podatkowej. Śmierć osoby będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych powoduje określone konsekwencje, dla których przewidziane są szczególne formy postępowania.

Z regulacji zawartej w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczącej sukcesji w zakresie prawa podatkowego wynika, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Zarówno prawa i obowiązki, aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do konkretnej osoby w tym wypadku spadkodawcy. Na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków. Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego spadkodawca nie nabył. Wejście spadkobiercy na podstawie art. 97 Ordynacji podatkowej w prawa i obowiązki podatnika (spadkodawcy) - nie uzasadnia utożsamiania go z podatnikiem.

Podkreślić należy, iż zdarzeniem, którego zaistnienie konstytuuje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych - w omawianym stanie faktycznym - jest uzyskanie przychodu z tytułu zbycia akcji. Z tego zdarzenia wynika zobowiązanie podatkowe podatnika, na które składają się: podstawa opodatkowania - przychód uzyskany przez podatnika pomniejszony o koszt uzyskania przychodu poniesionego przez podatnika (wydatki faktycznie poniesione przez podatnika, w celu osiągnięcia przychodu, których ustawa nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodu) oraz stawka podatkowa. Prawo do uznania wydatków na zakup akcji za koszt uzyskania przychodu - na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - aktywuje się w momencie powstania należności z tytułu sprzedaży tych instrumentów. Tak więc, spadkodawca nie dokonując sprzedaży akcji - nie posiadał prawa do uznania ich podatkowo za koszt uzyskania przychodu. W konsekwencji, wobec nieistnienia takiego prawa nie może być ono przedmiotem sukcesji.

Zatem, należy zaznaczyć, iż w przypadku nabycia akcji w drodze spadku, nie występuje koszt nabycia tych walorów, ponieważ nie zostały poniesione wydatki na ich nabycie.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że w związku z dokonaniem odpłatnego zbycia akcji nabytych w drodze spadku powstał przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskana kwota, pomniejszona o wartość zapłaconego podatku od spadków i darowizn oraz o ewentualne (o ile zostały poniesione), prawidłowo udokumentowane koszty obsługi rachunku w Biurze Maklerskim, stanowi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który Wnioskodawczyni jest zobowiązana wykazać - na zasadach określonych w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym - w odrębnym zeznaniu PIT-38. Zeznanie należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyskano dochód, jednocześnie uiszczając należny podatek.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.