IPPB2/415-399/08-5/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 5 czerwca 2008 r. (data wpływu 9 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia ceny nabycia sprzedawanej działki gruntu oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu jej sprzedaży wydatków poniesionych na nabycie i sprzedaż:

* prawidłowe - odnośnie określenia ceny nabycia sprzedawanej działki gruntu oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży działki gruntu następujących wydatków: taksy notarialnej, wynagrodzenia pośrednika przy zakupie działki, prowizji za udzielenie kredytu, ubezpieczenia do momentu wpisu do hipoteki do księgi wieczystej, ubezpieczenia niskiego wkładu własnego oraz odsetek od kredytu,

* nieprawidłowe - odnośnie zaktualizowania kosztu nabycia działki gruntu o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych publikowany przez GUS za 2007 rok oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży działki gruntu wynagrodzenia biura za wykonany projekt budowlany.

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia działki gruntu oraz przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia projektu budowlanego wraz z prawami autorskimi do tego projektu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 11 kwietnia 2007 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr x (o pow. 1.345 m²) oraz nr y (o pow. 1.712 m²) położonych w W. Na podstawie powyższej umowy współwłaścicielami obu działek została Wnioskodawczyni oraz trzech innych współwłaścicieli.

Działka nr x zlokalizowana jest przy ul. Z, a za nią (oddzielona) znajduje się działka nr y. Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr x położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługowo-mieszkaniową, zaś działka gruntu nr x przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową ekstensywną. Działka nr x położona jest pomiędzy ul. Z a K, wzdłuż którego zaplanowano ciąg powiązań przyrodniczych. Działka nr x znajduje się w strefie uciążliwości ul. Z. Działka gruntu nr y usytuowana jest pomiędzy K a projektowaną ulicą o funkcji dojazdowej oznaczonej. Wschodni fragment działki znajduje się w projektowanych liniach rozgraniczających ww. ulice. Opisane powyżej nieruchomości zostały nabyte za łączną kwotę 575.000 zł (w akcie notarialnym nie określono wartości poszczególnych działek). Na poczet ceny zakupu nieruchomości ze środków własnych wpłacono 60.000 zł, a pozostała część należności została sfinansowana z kredytu. W chwili obecnej planowane jest zbycie działki nr x za cenę 810.000 zł. Dla przedmiotowej nieruchomości zostały zlecone prace projektowe mające na celu uzyskanie projektu budynku handlowo-usługowego oraz mieszkalnego. Zgodnie z zawartą z biurem projektowym umową po uregulowaniu należności następuje przekazanie praw autorskich do projektu. Planowana do zbycia działka nr x zostanie sprzedana wraz z projektem budowlanym (w tym prawami autorskimi do projektu).

Do chwili obecnej wszystkie koszty związane z nabyciem oraz wzrostem wartości nieruchomości nr x oraz y obejmowały:

* taksę notarialną związaną z zawarciem umowy przedwstępnej, umowy sprzedaży, przygotowaniem wypisów oraz uiszczeniem opłaty sądowej oraz wpis do księgi wieczystej (faktury VAT);

* wynagrodzenie pośrednika przy zakupie działek (faktura VAT);

* wynagrodzenie biura projektowego za wykonane prace projektowe (faktury VAT);

* kredyt, tj. prowizja za udzielenie kredytu, ubezpieczenie do momentu wpisu do hipoteki do księgi wieczystej, ubezpieczenie niskiego wkładu własnego, odsetki od kredytu (zaświadczenie z banku).

Pismem z dnia 26 maja 2008 r. o numerach: IPPB2/436-113/08-2/AS oraz IPPB2/415-399/ 08-2/AF wezwano Wnioskodawczynię do wskazania czy wydana interpretacja ma być udzielona w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czy od podatku dochodowego od osób fizycznych, a także o uzupełnienie brakującej opłaty. Wnioskodawczyni wniosek uzupełniła w terminie. W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wniosła o nierozpatrywanie wniosku w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz poinformowała o uiszczeniu należnej opłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1.

Wartość działki nr x można określić na podstawie następującego wyliczenia: cenę nabycia obu działek podzielić przez łączną powierzchnię działek (tj. 575.000 zł / 3.057 m² = 188,09 zł/m²), a następnie powierzchnię działki nr 6/2 pomnożyć przez wartość m² (tj. 1.345 m² * 188,09 zł = 252.981,05 zł). W związku z powyższym podstawą do dalszych obliczeń powinna być różnica pomiędzy planowaną a uzyskaną ceną nieruchomości a wartością działki nr x (tj. 810.000 zł - 252.981,05 zł = 557.018,95 zł), tj. kwota 557.018,95 zł.

Ad. 2.

Mając na uwadze fakt, iż zgodnie z art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości obejmują koszty związane z nabyciem oraz wzrostem wartości nieruchomości, to od różnicy planowanej ceny sprzedaży i ceny zakupu działki nr x będzie możliwe odjęcie następujących kosztów (oczywiście proporcjonalnie do udziału% działki nr x):

* taksy notarialnej związanej z zawarciem umowy przedwstępnej oraz umowy sprzedaży, przygotowania wypisów oraz uiszczenia opłaty sądowej oraz za wpis hipoteki do księgi wieczystej;

* wynagrodzenia pośrednika przy zakupie nieruchomości;

* kredytu, tj. prowizji za udzielenie kredytu, ubezpieczenie do momentu wpisu do hipoteki do księgi wieczystej, ubezpieczenie niskiego wkładu, odsetek od kredytu;

* wynagrodzenie biura projektowego za wykonany projekt;

* wynagrodzenie pośrednika przy sprzedaży działki nr x.

Ad. 3.

Wartość nieruchomości może być zaktualizowana o wskaźnik wzrostu cen nieruchomości publikowany przez GUS. W związku z faktem, że GUS w tym roku również nie określi tego wskaźnika, należy przyjąć wskaźnik wzrostu cen towarów i usług za 2007 r.

Ad. 4.

Przy założeniu, że zbycie nieruchomości wraz z projektem nastąpi po upływie 6-miesięcy od daty jego uzyskania, to od ceny sprzedaży nieruchomości nr x należy odjąć cenę projektu a następnie od uzyskanej wartości odejmować pozostałe koszty związane z nabyciem oraz wzrostem wartości nieruchomości. Protokół zdawczo-odbiorczy stanowi udokumentowanie terminu przekazania projektu.

Ad. 5.

Podatek od sprzedaży nieruchomości nabytej w 2007 r. a następnie zbytej w 2008 r. należy uregulować do końca kwietnia następnego roku podatkowego, tj. do końca kwietnia 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie odnośnie określenia ceny nabycia sprzedawanej działki gruntu oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży działki gruntu następujących wydatków:

taksy notarialnej, wynagrodzenia pośrednika przy zakupie działki, prowizji za udzielenie kredytu, ubezpieczenia do momentu wpisu do hipoteki do księgi wieczystej, ubezpieczenia niskiego wkładu własnego oraz odsetek od kredytu, natomiast za nieprawidłowe w zakresie zaktualizowania kosztu nabycia działki gruntu o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych publikowany przez GUS za 2007 rok oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży działki gruntu wynagrodzenia biura za wykonany projekt budowlany.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ogólna zasada dotycząca sposobu ustalania dochodów z poszczególnych źródeł przychodów została określona w ust. 2 tego przepisu, który stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8, ustawy do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

Jak wynika z art. 30e ww. ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości i praw. Powiększenie to może dotyczyć nieruchomości wynajmowanych i amortyzowanych poza działalnością gospodarczą.

W myśl art. 30e ust. 4 podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast art. 30e ust. 6 stanowi, iż przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy.

Cenę nabycia działki nr 6/2 w przypadku, gdy w umowie określona jest cena nabycia za dwie działki, należy ustalić proporcjonalnie do jej powierzchni. Cenę nabycia działki przysługującej Wnioskodawczyni należy ustalić proporcjonalnie do jej udziału i powierzchni.

W rozpatrywanym przypadku ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się na podstawie art. 22 ust. 6c, w myśl którego koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W art. 22 ust. 6e ustawodawca precyzyjnie wskazał na podstawie jakich dokumentów określa się wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, tj. na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o VAT oraz innych dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Z uwagi na zapis art. 22 ust. 6f Wnioskodawczyni nie może zaktualizować wartości nieruchomości o wskaźnik wzrostu cen nieruchomości publikowany przez GUS, lecz o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług. Błędem jest także twierdzenie, że Główny Urząd Statystyczny w tym roku również nie określi tego wskaźnika i wówczas należy przyjąć wskaźnik wzrostu cen towarów i usług za 2007 rok.

Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów ogłaszany jest w Dzienniku Urzędowym RP "Monitor Polski" - do 15 października każdego roku (za pierwsze trzy kwartały w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego).

Określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż z tytułu sprzedaży działki Wnioskodawczyni do kosztów odpłatnego nabycia i zbycia może zaliczyć następujące wydatki przypadające proporcjonalnie na sprzedawaną działkę i udział Wnioskodawczyni:

* taksę notarialną związaną z zawarciem umowy przedwstępnej i umowy sprzedaży, przygotowaniem wypisów oraz uiszczeniem opłaty sądowej oraz za wpis do księgi wieczystej (faktury VAT);

* wynagrodzenie pośrednika przy zakupie działki (faktura VAT),

* prowizja za udzielenie kredytu,

* ubezpieczenie do momentu wpisu do hipoteki do księgi wieczystej,

* ubezpieczenie niskiego wkładu własnego,

* odsetki od kredytu.

Do kosztów odpłatnego zbycia z tytułu zbycia działki nr x Wnioskodawczyni nie może zaliczyć wynagrodzenia biura za wykonany projekt budowlany, który zostanie sprzedany wraz z prawami autorskimi do tego projektu. Przy sprzedaży projektu bez znaczenia pozostaje fakt, czy projekt ten zostanie zbyty przed upływem 6 miesięcy od dnia nabycia czy też po upływie 6 miesięcy. Przychód uzyskany ze sprzedaży projektu budowlanego wraz z prawami autorskimi, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zakwalifikować bowiem jako przychód z praw majątkowych. Moment nabycia projektu budowlanego, jeśli płatność za jego realizację jest regulowany etapowo następuje w chwili zawarcia przeniesienia własności projektu budowlanego wraz z prawami autorskimi na Wnioskodawczynię. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jakiego rodzaju to ma być dokument.

Zgodnie z art. 18 ustawy za przychód z praw uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Dochodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest nadwyżka przychodów ze sprzedaży praw majątkowych nad kosztami uzyskania przychodów z tego źródła. Ogólna zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów zawarta jest w art. 22 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przychód, który Wnioskodawczyni uzyska z odpłatnego zbycia projektu budowlanego wraz z prawami autorskimi podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w art. 9, według skali podatkowej zawartej w art. 27, w zeznaniu podatkowym składanym przez podatników na podstawie art. 45 ustawy o podatku dochodowym, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Należy nadmienić, iż o tym czy w umowie sprzedaży powinien znaleźć się zapis, iż cena zbywanej działki obejmuje cenę nieruchomości oraz cenę projektu budowlanego, a następnie określić wartość projektu i wartość nieruchomości nie należy do kompetencji organów podatkowych. Umowy między stronami zawierane są bowiem zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) a organ interpretuje przepisy podatkowe.

Ponadto należy stwierdzić, iż prawidłowość wyliczenia wartości działki nr x, a także prawidłowość wyliczonych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6f należy do kompetencji organów podatkowych, które w wyniku postępowania podatkowego mogą dokonać takiego sprawdzenia.

Reasumując:

* przychód, który Wnioskodawczyni uzyska ze sprzedaży działki gruntu nr x przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku. Dochód ten należy obliczyć jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu określonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c. Koszty nabycia działki gruntu mogą być zaktualizowane, zgodnie z zapisem art. 22 ust. 6f, czyli w przypadku sprzedaży działki gruntu w 2008 r. należy uwzględnić wskaźnik wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2008 r., który zostanie ogłoszony przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego do dnia 15 października 2008 r. Podatek płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie działki gruntu nr x, czyli w terminie do 30 kwietnia.

* przychód, który Wnioskodawczyni uzyska ze sprzedaży projektu budowlanego podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w art. 9, według skali podatkowej zawartej w art. 27 ustawy. Podatek ten płatny jest również w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, czyli w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Końcowo należy wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pani, jako występującej z wnioskiem. Nie chroni natomiast pozostałych współwłaścicieli działek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.