IPPB2/415-39/10-2/MS1 - Opodatkowanie dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji nabytych w drodze spadku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji nabytych w drodze spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji nabytych w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca odziedziczył po zmarłej w 2005 r. żonie akcje spółki, które zostały nabyte przez nią w drodze emisji publicznej w październiku 1999 r. Akcje te zostały sprzedane przez Wnioskodawcę w 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód ze sprzedaży akcji nabytych przed 1 stycznia 2004 r., a następnie dziedziczonych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) - dalej u.n.u.p.d.o.f., przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) - dalej u.p.d.o.f., nie stosuje się m.in. do opodatkowania dochodów (poniesionych strat) uzyskanych po 31 grudnia 2003 r. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r. Wyłączenie to dotyczy zatem dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regularnym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 111, poz. 937 z późn. zm.)

Mając to na uwadze należy wskazać, że WSA w Warszawie w wyroku z dnia 22 stycznia 2008 r., III SA/WA 1592/07 uznał, że wyłączenie opodatkowania, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 u.n.u.p.d.o.f., stanowi prawo majątkowe, które może być przejęte przez spadkobierców na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - dalej o.p. Przyjęcie takiego stanowiska prowadzi do wniosku, że również wyłączenie podatkowe, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 u.n.u.p.d.o.f. stanowi prawo majątkowe, a w konsekwencji, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży akcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 wyżej wymienionej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z:

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przy czym w myśl ust. 2 pkt 1 tego artykułu, dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym. Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych wg skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Wyżej powołany art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stanowi, iż zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r., dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 z późn. zm.) - przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów art. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej z dnia 12 listopada 2003 r., dochody ze sprzedaży akcji korzystają ze zwolnienia, jeśli równocześnie zostały spełnione następujące warunki:

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż przedmiotowy wniosek dotyczy sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku po zmarłej w 2005 r. żonie. W związku z powyższym nie została spełniona przesłanka warunkująca zwolnienie dochodów ze sprzedaży ww. akcji z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ponieważ sprzedane akcje zostały nabyte przez Wnioskodawcę po 1 stycznia 2004 r.

Wskazać należy, że wszelkie zwolnienia zawsze przysługują określonym podmiotom, po spełnieniu przez nie wskazanych warunków. bez znaczenia jest czy ulga bądź zwolnienie ma charakter podmiotowy czy przedmiotowy. Zwolniony jest bowiem albo podatnik dzięki samemu faktowi, że posiada określony status, albo zwolniony jest dochód osiągnięty przez tego podatnika. Stąd z ulgi i zwolnienia zawsze korzystać będzie określony podmiot. Ulga i zwolnienie jest prawem mającym charakter osobisty, które przysługuje określonemu podmiotowi i nie podlega dziedziczeniu, jest przywilejem stanowiącym wyjątek od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Zwrócić uwagę należy na treść art. 922 § 2 ww. ustawy - Kodeks cywilny, zgodnie z którym nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Oznacza to, że prawo do ulgi i zwolnienia nigdy nie było i nie jest prawem dziedzicznym, gdyż przysługuje wyłącznie podatnikowi, który spełnia warunki do skorzystania z niego. Podsumowując Wnioskodawca nie odziedziczył ulg i uprawnień, które przysługiwały jego żonie.

Natomiast w kwestii sukcesji praw w zakresie prawa podatkowego należy wskazać, iż w myśl art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, przy czym, jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (§ 2). Podkreśla się przy tym, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Zarówno prawa i obowiązki, aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do konkretnej osoby, w tym wypadku spadkodawcy. Na powyższe zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, który w jednym z orzeczeń wskazał, iż na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków (postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2003 r., I SA/Łd 1528/02; publik. LEX nr 80888). Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego spadkodawca nie nabył (w chwili śmierci akcje te weszły do masy spadkowej). Po stronie spadkodawcy istniało jedynie (pod warunkiem ich sprzedaży) publicznoprawne uprawnienie do wyłączenia stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego w wyniku śmierci nie mógł skorzystać. Tym niemniej powyższe uprawnienie nie przerodziło się w prawo, albowiem spadkodawca nie zbył przedmiotowych akcji, a tym bardziej nie mógł się ubiegać o wyłączenie powstałego w ten sposób dochodu z opodatkowania. Wobec tego spadkobierca nie mógł nabyć omawianego prawa.

Zatem wejście spadkobiercy na podstawie art. 97 Ordynacji podatkowej w prawa i obowiązki podatnika (spadkodawcy) nie uzasadnia utożsamiania go z podatnikiem. Jest on traktowany jak podatnik, a nie jako podatnik-spadkodawca.

Reasumując, w zaistniałym stanie faktycznym, w świetle przytoczonych przepisów, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży akcji nabytych w spadku po zmarłej w 2005 r. żonie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30b. W przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 52 pkt 1 lit. b), warunkujące zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu ze sprzedaży akcji.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku WSA w Warszawie należy stwierdzić, że zapadł on w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.