IPPB2/415-389/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2008 r. (data wpływu 29 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia za pracę wypłacanego w całości z funduszy pochodzących od rządu brytyjskiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia za pracę wypłacanego w całości z funduszy pochodzących od rządu brytyjskiego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pan X (dalej: "Podatnik"), obywatel Wielkiej Brytanii, jest pracownikiem Y w Wielkiej Brytanii, który zgodnie z przyjętymi planami ma zostać oddelegowany do pracy w Polsce. Podatnik będzie przebywał na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, pozostając zatrudnionym przez Y w Wielkiej Brytanii i otrzymując stamtąd wynagrodzenie.

Podmiot zatrudniający, Y, jest organizacją o charakterze charytatywnym, działającą jako Instytut Brytyjski na podstawie statutu (...) nadanego przez Królową Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej. Y jest jednocześnie pozaresortowym organem publicznym w Wielkiej Brytanii, co oznacza, że jest niezależny i wszelkie umowy z rządem brytyjskim zawiera na warunkach rynkowych. Y nie jest częścią rządu brytyjskiego.

Zgodnie ze statutem Y, organizacja ta ma na celu promowanie wiedzy o Wielkiej Brytanii oraz o języku angielskim, rozwijanie kulturalnej, naukowej i technologicznej współpracy między Wielką Brytanią a innymi krajami. a także promocję rozwoju edukacji. Realizacja powyższych celów finansowana jest przez departament rządu brytyjskiego odpowiedzialny za relacje z zagranicą -F.... Działalność Y opiera się o uzgodnione z F... wytyczne i zamyka się w ramach szerszych celów strategicznych realizowanych przez F....

Cele przyjęte przez Y w Wielkiej Brytanii realizowane są również przez jednostki organizacyjne Y w innych krajach, w tym w Polsce. Y realizuje wyznaczone cele przy pomocy swoich pracowników. Fundusze od rządu brytyjskiego z przeznaczeniem na realizację uzgodnionych celów statutowych przyznawane są na mocy pisemnego porozumienia między Y w Wielkiej Brytanii a F...w formie tak zwanego "MS" wraz z "FM" (dalej łącznie jako. "Memorandum w sprawie finansowania"). Ze środków tych finansowane będzie między innymi wynagrodzenie pracownika Y, Pana X za pracę wykonywaną w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym możliwe jest zastosowanie w stosunku do wynagrodzenia za pracę w Polsce, które będzie otrzymywał Pan X od Y, zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy dochody, które otrzyma z tytułu wynagrodzenia za pracę, będą podlegać zwolnieniu jako dochody pochodzące od rządów państw obcych ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie umów zawartych z tymi państwami i przeznaczone bezpośrednio na realizację celów finansowanych z bezzwrotnej pomocy.

W związku z oddelegowaniem do Polski, osiągnie On przychody z tytułu wykonywania pracy na terytorium Polski. Art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: "za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia". Oznacza to, że w świetle art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenie otrzymywane będzie "dochodem osiąganym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej". Wnioskodawca będzie najprawdopodobniej przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni w roku. W konsekwencji, wynagrodzenie za pracę na rzecz Y na terenie Polski, wypłacane przez Y w Wielkiej Brytanii, podlegałoby opodatkowaniu w Polsce.

Jednakże, dochody otrzymane ze stosunku pracy, podlegać będą zwolnieniu przedmiotowemu. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT, dochody otrzymane przez podatnika są wolne od podatku dochodowego, jeżeli:

W analizowanym stanie faktycznym, departament rządu brytyjskiego: F... przekazuje Y fundusze na realizację celów statutowych tej niezależnej instytucji. Y realizuje swoje cele przez pracowników, których wynagrodzenie jest wypłacane z funduszy otrzymanych od rządu brytyjskiego.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy, który będzie polskim podatnikiem z tytułu otrzymywanego wynagrodzenia za pracę na terytorium Polski, jego wynagrodzenie będzie wypłacone w całości z funduszy pochodzących od rządu obcego.

Ponadto, otrzymywane dochody będą pochodzić ze środków przyznanych Y przez rząd brytyjski na mocy dwustronnego porozumienia między Y i F... (tj. na mocy Memorandum w sprawie finansowania). W jego ramach rząd brytyjski finansuje działalność Y prowadzoną w zakresie celów statutowych. W celu otrzymania funduszy Y zgłasza zapotrzebowanie do F.... Zaakceptowane zgłoszenie jest podstawą do wydania decyzji o finansowaniu przez rząd brytyjski. W efekcie następuje przepływ środków pieniężnych.

Memorandum w sprawie finansowania statutowej działalności Y, zgodnej z szeroko zakrojonymi celami F..., nie przewiduje jakiejkolwiek formy ekwiwalentu lub spłaty środków pochodzących od rządu brytyjskiego. W związku z powyższym należy przyjąć, że finansowa pomoc ze strony rządu brytyjskiego powinna zostać sklasyfikowana jako pomoc bezzwrotna,

Środki przekazywane przez F..., na rzecz Y służą bezpośrednio realizacji przez Wnioskodawcę, pracownika Y, statutowych celów tej organizacji wspieranych z bezzwrotnej pomocy od rządu brytyjskiego. Art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, iż zwolnienie od podatku dochodowego nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Jednakże Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych (patrz: pismo Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2003 r., sygn. PB5/IMD-033-21-1128/03), analizowane zwolnienie powinno być rozumiane szeroko, a w konsekwencji obejmować również dochody osób fizycznych realizujących (np. na podstawie umowy o pracę) cele programu, na którego realizację środki otrzymał bezpośrednio pracodawca. W przytoczonym piśmie, Minister Finansów stwierdził: "zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i podatników realizujących cel programu w ramach innej umowy zawartej z osobą prawną (na przykład umowy zlecenia), która otrzymała bezzwrotną pomoc zwolnioną na podstawie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że osoby te realizują cel programu".

Podsumowując Wnioskodawca zaznacza że skoro:

* jest polskim podatnikiem z tytułu otrzymywanego wynagrodzenia za pracę na terytorium Polski,

* jego wynagrodzenie jest finansowane przez rząd Wielkiej Brytanii,

* finansowanie odbywa się na podstawie umowy z Y,

* środki przekazane przez rząd Wielkiej Brytanii są bezzwrotne,

* bezpośrednio realizuje cele, na które zostały przekazane te fundusze, tj. cele statutowe Y,

to, otrzymywane wynagrodzenie za pracę będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Powyższa regulacja wprowadza przedmiotowo - podmiotowe przesłanki zwolnienia, warunkujące objęcie określonych dochodów ustanowionym w niej zwolnieniem od podatku dochodowego i tylko w przypadku łącznego spełnienia wszystkich tych przesłanek możliwe jest uznanie, że dochody te nie podlegają opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych korzystają dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych i podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowego z bezzwrotnej pomocy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy podmiotami, których świadczenia mogą zostać uznane za bezzwrotną pomoc, są rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe.

Określony w tym przepisie katalog ma charakter zamknięty. Oznacza to, że jedynie środki uzyskane od wymienionych w nim enumeratywnie podmiotów mogą - przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w ustawie - być wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Bezzwrotna pomoc może być zatem udzielona jedynie przez podmioty prawa międzynarodowego, a więc podmioty, które posiadają prawa i obowiązki wynikające bezpośrednio z prawa międzynarodowego.

Głównymi podmiotami prawa międzynarodowego są państwa.

Organizacje międzynarodowe są drugim podstawowym uczestnikiem stosunków międzynarodowych. Powstały one jako forma współpracy międzynarodowej państw z przekształcenia konferencji międzyrządowych w trwałe związki oparte na umowie wielostronnej, których głównym zadaniem jest kształtowanie współpracy państw w różnych dziedzinach.

Organizacje międzynarodowe dzielą się na dwie kategorie:

Organizacje pozarządowe to związki, których członkami są zrzeszenia narodowe, stowarzyszenia o charakterze pozarządowym oraz osoby fizyczne lub prawne z różnych państw. Organizacje te nie działają na podstawie umów międzynarodowych, lecz na podstawie porozumień nieformalnych lub porozumień o charakterze wewnętrznoprawnym. Z reguły działalność ich opiera się na statutach, które nie mają charakteru umów międzynarodowych.

Organizacjami międzynarodowymi pozarządowymi są między innymi: Liga Stowarzyszeń Czerwonego Krzyża, Światowa Federacja Związków Zawodowych, Instytut Prawa Międzynarodowego, Stowarzyszenie Prawa Międzynarodowego, Międzynarodowa Helsińska Federacja Praw Człowieka.

A zatem międzynarodowa organizacja pozarządowa, której członkami są osoby fizyczne - to organizacja (związek, stowarzyszenie) powstała na mocy porozumienia osób fizycznych z różnych państw, której charakter międzynarodowy powinien być odzwierciedlony w jej statucie.

Z kolei międzynarodowe instytucje finansowe (określane też jako międzynarodowe organizacje finansowe) to jednostki organizacyjne działające na podstawie umów zawieranych między państwami, mające na celu prowadzenie działalności finansowej, zwłaszcza w zakresie udzielania kredytów i pożyczek.

Międzynarodowe instytucje finansowe to zinstytucjonalizowana forma współpracy niezależnych państw w dziedzinie stosunków finansowych, której celem jest działalność nienastawiona na osiąganie zysków. Można je pojmować jako instytucjonalną część międzynarodowego systemu walutowego, rozumianego jako zespół norm, zasad i instytucji mających na celu zapewnienie swobody regulowania zobowiązań krajów o odrębnych walutach (E. Chrabonszczewska, Międzynarodowe organizacje finansowe, Oficyna Wydawnicza - Szkoła Główna Handlowa w W., Warszawa 2005, s. 23).

Międzynarodowe instytucje finansowe możemy podzielić na globalne i regionalne. Największy wpływ na międzynarodowe stosunki finansowe wywierają instytucje o charakterze globalnym (światowym). Kształtują one zasady międzynarodowego systemu finansowego, są najważniejszym źródłem podaży kapitału pożyczkowego o ulgowym oprocentowaniu w stosunku do warunków rynkowych oraz bezzwrotnej pomocy finansowej.

Międzynarodowe instytucje finansowe mają najczęściej postać banków i funduszów. Międzynarodowymi instytucjami finansowymi są między innymi: Bank Rozrachunków Międzynarodowych, Europejski Bank Odbudowy i Rozwoju, Międzynarodowy Bank Odbudowy i Rozwoju Gospodarczego, Międzynarodowy Fundusz Walutowy, Europejski Bank Inwestycyjny, Europejski Fundusz Rozwoju.

Y jest natomiast organizacją brytyjską o charakterze charytatywnym działającą na podstawie prawa brytyjskiego. Jej działalność opiera się o uzgodnione z Biurem... (F...) wytyczne i ogranicza się do realizowania celów strategicznych realizowanych przez ww. Biuro. Dochody otrzymane przez Wnioskodawcę pochodzą ze środków przyznanych Y przez rząd brytyjski na mocy dwustronnego porozumienia między Y i F... t.j.na mocy Memorandum w sprawie finansowania. W jego ramach rząd brytyjski finansuje działalność Y w zakresie celów statutowych. Y nie jest zatem podmiotem prawa międzynarodowego, który posiada prawa i obowiązki wynikające bezpośrednio z prawa międzynarodowego.

Y nie jest ani organizacją międzynarodową, ani międzynarodową instytucją finansową. Podnoszony przez Wnioskodawcę fakt, że cele przyjęte przez Y w Wielkiej Brytanii są realizowane również przez jednostki organizacyjne Y w innych krajach, w tym w Polsce, nie czynią z tej instytucji organizacji międzynarodowej. Podstawowym kryterium świadczącym o statusie organizacji, jako międzynarodowej jest jej struktura organizacyjna, nie jest natomiast takim kryterium zasięg działania organizacji. Organizacja poprzez działanie w różnych krajach nie staje się organizacją międzynarodową. A zatem wynagrodzenie za pracę w Polsce jakie będzie otrzymywał Wnioskodawca od Y będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że z przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji zdarzenia przyszłego nie wynika, by wypłacane przez Y środki pochodziły z bezzwrotnej pomocy od rządu państwa obcego (np. Wielkiej Brytanii), przyznającego Polsce bezzwrotne środki pomocowe w celu realizacji programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy zagranicznej., organizacji międzynarodowej lub międzynarodowej instytucji finansowej.

Jeżeli zatem otrzymane przez Wnioskodawcę dochody nie pochodzą od rządu państwa obcego, organizacji międzynarodowej ani od międzynarodowej instytucji finansowej, to do tych dochodów nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.