IPPB2/415-376/09-9/LK - Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu refinansowanego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2009 r. (data wpływu 27 maja 2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 21 lipca 2009 r. (data wpływu 24 lipca 2009 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-376/09-6/LK z dnia 16 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu refinansowanego - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu refinansowanego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W styczniu 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupił mieszkanie za 500 tys. zł, z czego 430 tys. zł było finansowane kredytem hipotecznym (B... m...). W czerwcu 2006 r. kredyt został refinansowany (umowa o kredyt hipoteczny z B... z dnia 27 czerwca 2006 r.). W 2008 r. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie za kwotę 965 tys. zł. Złożył deklarację, że środki ze sprzedaży mieszkania zostaną przeznaczone na zakup nowego mieszkania w ciągu 2 lat od daty sprzedania mieszkania. Środki w wysokości 400 tys. zł zostały od razu przesłane na spłatę kredytu hipotecznego. US zanegował kredyt hipoteczny refinansowany, jako koszt, o który można pomniejszyć przychód ze sprzedaży mieszkania.

Jest to kredyt hipoteczny, ponieważ bank założył hipotekę na nieruchomości Wnioskodawcy i jego żony. W oświadczeniu o zbyciu nieruchomości jest zapis, że Wnioskodawca i jego żona mogą w części wydatkowej przeznaczyć środki na spłatę kredytu lub pożyczki.

Z uwagi na fakt, iż - w ocenie organu podatkowego - wniosek nie spełniał wymogów formalnych, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie ww. pismem z dnia 16 lipca 2009 r. Nr IPPB2/415-376/09-2/LK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o:

Wnioskodawca uzupełnił wniosek zaznaczając, iż prosi o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy suma, którą Wnioskodawca powinien przeznaczyć na nowy cel mieszkaniowy to:

czy

Zdaniem Wnioskodawcy Urząd Skarbowy powinien uwzględnić kredyt refinansowany jako wydatek ("spłata kredytu lub pożyczki"). Wnioskodawca uważa iż powinien móc teraz kupić inne mieszkanie za kwotę 585 tys. zł (985 tys. - 400 tys. zł), tak jak w przypadku kredytu nierefinansowanego.

Wnioskodawca jest przekonany, że ustawodawca nie miał zamiaru wprowadzać rozróżnienia na "kredyt hipoteczny na cel mieszkaniowy" oraz na refinansowanie takiego kredytu, skoro przeznaczenie środków ma w obu przypadkach ten sam cel i dotyczy tej samej sumy. Ratio legis zwolnienia podatkowego, zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 32 obowiązującej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega bowiem na preferowaniu przeznaczenia wydatków, uzyskanych ze sprzedaży jednej nieruchomości, na zakup drugiej. Kredyt jest w tym przypadku jedynie pośrednią formą realizacji tego celu.

Stanowisko Urzędu Skarbowego stało się dla Wnioskodawcy zaskoczeniem, niestety już po sprzedaży mieszkania. Wnioskodawca dodaje, że sprzedaż mieszkania podyktowana była trudną sytuacją materialną - utrzymanie tego mieszkania oraz raty kredytowe były zbyt dużym obciążeniem.

Ponadto w obecnej sytuacji Wnioskodawca z żoną nie są w stanie wygospodarować środków na zakup mieszkania za całą kwotę 985 tys. zł i nie mają szansy na tak duży kredyt (400 tys. zł) - żona jest na urlopie wychowawczym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że do odpłatnego zbycia mieszkania w przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

Zgodnie z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli nieruchomość w styczniu 2006 r. na zakup którego zaciągnęli kredyt hipoteczny (430.000 zł). Następnie w 2006 r. kredyt został refinansowany. W roku 2008 Wnioskodawca sprzedał mieszkanie za kwotę 985.000 zł, z czego kwotą 400.000 zł został od razu spłacony refinansowany kredyt hipoteczny. Jednocześnie Wnioskodawca złożył oświadczenie do urzędu skarbowego, iż przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanych przychodów na cele w tym przepisie wymienione.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) tejże ustawy - jest zatem fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe, w tym m.in. na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zaciągnął kredyt w brakującej wysokości na zakup mieszkania przed końcem 2006 r. Kredyt ten został spłacony hipotecznym kredytem refinansowym zaciągniętym w 2006 r. przyznanym tytułem refinansowania pierwszego kredytu hipotecznego.

Katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby przysługiwało podatnikowi z mocy ustawy zwolnienie przedmiotowe, wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. ma charakter zamknięty. Należy zatem uznać, że zwolnienie to nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w ww. przepisie, w tym również na spłatę kredytu refinansowego czyli kredytu, który zostaje zaciągnięty na spłatę innego kredytu.

W tym przypadku bez znaczenia jest fakt, że kredyt refinansowy zaciągnięty został na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie dokonał bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu. Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy.

Reasumując, środki pieniężne uzyskane z odpłatnego zbycia mieszkania, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego nie zostały wydatkowane na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz wydatkowane zostały na spłatę zaciągniętego wcześniej innego kredytu hipotecznego. W tej sytuacji wydatkowanie przychodu ze sprzedaży mieszkania na spłatę kredytu refinansowego nie daje podstaw do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy. Tym samym środki pieniężne pochodzące z odpłatnego zbycia mieszkania przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego nie są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Mając powyższe na uwadze, organ stwierdza, iż cała kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania z uwzględnieniem art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winna być wydatkowana w okresie 2 lat od sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) aby mogła korzystać z przedmiotowego zwolnienia, a nie jak twierdzi Wnioskodawca różnica pomiędzy wartością sprzedanego mieszkania pomniejszona o wysokość spłaconego kredytu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.