IPPB2/415-371/09-2/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2009 r. (data wpływu 21 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie ubezpieczonych przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu objęcia ubezpieczeniem, którego przedmiotem byłoby życie i zdrowie osób kluczowych dla przedsiębiorstwa prowadzonego przez klientów banku i obowiązku wystawienia ubezpieczonym informacji PIT-8C - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej braku obowiązku płatnika w kwestii wystawienia informacji PIT-8C,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej powstania po stronie ubezpieczonych przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu objęcia ubezpieczeniem.

W dniu 21 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie ubezpieczonych przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu objęcia ubezpieczeniem, którego przedmiotem byłoby życie i zdrowie osób kluczowych dla przedsiębiorstwa prowadzonego przez klientów banku i obowiązku wystawienia ubezpieczonym informacji PIT-8C.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako: "Bank") jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność bankową na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.).

Bank, jako ubezpieczający, zamierza zawrzeć z towarzystwem ubezpieczeń (dalej jako: "Ubezpieczyciel") umowę ubezpieczenia, w ramach której przedmiotem ubezpieczenia byłoby życie i zdrowie osób kluczowych dla przedsiębiorstwa prowadzonego przez klientów Banku (dalej jako: "Ubezpieczeni").

Klientami, którym Bank zamierza oferować możliwość objęcia kluczowych dla nich osób ubezpieczeniem, będą prowadzące działalność gospodarczą osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którzy zaciągnęli w Banku kredyt nieodnawialny, posiadają w Banku umowę o limit wierzytelności lub posiadają umowę o limit w rachunku bieżącym (dalej jako: "Kredytobiorcy").

Ubezpieczonymi będą mogły być natomiast kluczowe dla przedsiębiorstwa Kredytobiorcy osoby takie jak:

Przedmiotem ubezpieczenia będzie życie i zdrowie osób kluczowych dla przedsiębiorstwa Kredytobiorcy, a Ubezpieczyciel wypłaci świadczenie ubezpieczeniowe w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, którym może być śmierć Ubezpieczonego, jego ciężkie zachorowanie lub trwała i całkowita niezdolność do pracy zarobkowej.

Bank będzie zobowiązany do zapłaty Ubezpieczycielowi składki ubezpieczeniowej za każdego Ubezpieczonego objętego ochroną. Wysokość tej składki będzie ustalana indywidualnie w stosunku do każdego Ubezpieczonego.

Bank będzie obciążał Kredytobiorcę kosztem składki ubezpieczeniowej ponoszonej przez Bank, w związku z ubezpieczeniem osoby kluczowej dla przedsiębiorstwa danego Kredytobiorcy.

W przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, Ubezpieczyciel będzie ponosił odpowiedzialność do wysokości sumy ubezpieczenia. W przypadku, gdy Kredytobiorcy zostanie udzielony kredyt nieodnawialny suma ubezpieczenia będzie odpowiadała środkom przyznanym Kredytobiorcy przez Bank na podstawie umowy kredytu, natomiast w przypadku udzielenia Kredytobiorcy kredytu nieodnawialnego, suma ubezpieczenia będzie równa kwocie odpowiadającej saldu zadłużenia Kredytobiorcy wobec Banku, w chwili przystępowania do ubezpieczenia.

Zgodnie z warunkami ubezpieczenia, w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego Ubezpieczyciel w pierwszej kolejności wypłaci świadczenie Bankowi w wysokości nie większej niż kwota salda zadłużenia Kredytobiorcy wobec Banku (obejmującego kapitał udzielonego kredytu oraz naliczone odsetki) liczona na dzień wypłaty świadczenia. Pozostała część świadczenia (a więc nadwyżka sumy ubezpieczenia ponad saldo zadłużenia Kredytobiorcy na dzień wypłaty świadczenia) wypłacana będzie Ubezpieczonemu lub, w przypadku jego śmierci, wskazanym przez niego uposażonym zastępczym.

Po uzyskaniu przez Bank od Ubezpieczyciela świadczenia ubezpieczeniowego w wysokości równej saldu zadłużenia Kredytobiorcy wobec Banku, zgodnie z umową zawartą pomiędzy Bankiem a Kredytobiorcą, Bank zaliczy kwotę uzyskanego świadczenia ubezpieczeniowego na poczet kredytu udzielonego Kredytobiorcy, w związku z czym, w części pokrytej świadczeniem ubezpieczeniowym wierzytelność Banku wobec Kredytobiorcy wygaśnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź na pytanie w pkt 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej.Wniosek w zakresie pytania w pkt 1 został rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Banku w związku z zaliczeniem uzyskanego przez Bank świadczenia ubezpieczeniowego na poczet zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu udzielonego mu przez Bank kredytu, w konsekwencji czego, zobowiązanie Kredytobiorcy wobec Banku w tej części wygaśnie, po stronie Kredytobiorcy nie powstaje przychód podatkowy.

Ubezpieczenie kluczowych osób dla przedsiębiorstwa Kredytobiorcy będzie bowiem jednym z warunków udzielenia kredytu przewidzianych w umowie kredytowej zawieranej przez Bank z Kredytobiorcą, umowa ta będzie także przewidywać, że w przypadku uzyskania przez Bank świadczenia ubezpieczeniowego od Ubezpieczyciela, wartość tego świadczenia zostanie zaliczona na poczet zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu udzielonego mu kredytu. Zgodnie z postanowieniami umownymi, Kredytobiorca będzie także zobowiązany do pokrycia kosztów ponoszonej przez Bank składki ubezpieczeniowej z tytułu objęcia ubezpieczeniem osoby kluczowej dla przedsiębiorstwa tego Kredytobiorcy.

W związku z tym, należy uznać, że zaliczenie przez Bank uzyskanego świadczenia ubezpieczeniowego na poczet zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu udzielonego mu kredytu nie powoduje powstania po stronie Kredytobiorcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) zaliczenie takie będzie bowiem jedną z przewidzianych umową kredytową form realizacji ciążącego na Kredytobiorcy zobowiązania z tytułu udzielonego mu Kredytu.

Ad. 2

Zgodnie z art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.); dalej jako: "ustawa o p.d.o.f.", osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, od których nie są zobowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Na podstawie powyższego przepisu, w związku objęciem Ubezpieczonego ubezpieczeniem przez Bank obowiązek sporządzenia i przesłania Ubezpieczonemu oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji PIT-8C, będzie ciążył jedynie w sytuacji, gdy Ubezpieczony, na skutek objęcia go ubezpieczeniem, uzyska przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem z innych źródeł, zgodnie z tym przepisem, są natomiast m.in. nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Banku objęcie Ubezpieczonego ubezpieczeniem nie stanowi jednak nieodpłatnego świadczenia na rzecz tego Ubezpieczonego, Ubezpieczony nie uzyskuje z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Bank, w związku z objęciem Ubezpieczonego ubezpieczeniem nie jest zobowiązany do wystawiania informacji PIT 8C.

Ubezpieczony nie będzie bowiem jedynym beneficjentem ubezpieczenia, ponieważ w pierwszej kolejności uprawnionym do uzyskania świadczenia ubezpieczeniowego będzie Bank, który będzie uprawniony do uzyskania świadczenia ubezpieczeniowego w wysokości odpowiadającej aktualnemu saldu zadłużenia Kredytobiorcy wobec Banku. Ubezpieczonemu będzie natomiast ewentualnie przysługiwało jedynie świadczenie w wysokości nadwyżki sumy ubezpieczenia ponad saldo zadłużenia kredytobiorcy na dzień wypłaty świadczenia, o ile na dzień wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego saldo zadłużenia Kredytobiorcy będzie niższe niż suma ubezpieczenia.

Bank obejmuje zatem Ubezpieczonego ubezpieczeniem w celu ochrony własnego interesu. Bank ubezpieczając zdrowie i życie Ubezpieczonego chroni się przed ryzykiem nie uzyskania spłaty udzielonego Kredytobiorcy kredytu w przypadku pogorszenia sytuacji majątkowej Kredytobiorcy, wskutek śmierci lub ciężkiego zachorowania osoby kluczowej dla przedsiębiorstwa tego Kredytobiorcy.

Powyższe ryzyko jest także podstawą kalkulacji stawki ubezpieczeniowej płaconej przez Bank, składka ta jest bowiem ustalana m.in. w oparciu o wysokość salda zadłużenia Kredytobiorcy wobec Banku, które wyraża poziom ryzyka ciążącego na Banku, jakie Bank ponosi w związku z potencjalną możliwością nie uzyskania spłaty przez Bank udzielonego Kredytobiorcy kredytu.

Objęcie Ubezpieczonego ubezpieczeniem przez Bank, w opinii Banku, nie stanowi zatem nieodpłatnego świadczenia ze strony Banku na rzecz Kredytobiorcy, ponieważ Bank nie dokonuje świadczenia na rzecz Ubezpieczonego, lecz ubezpiecza własny interes majątkowy, który może doznać uszczerbku w przypadku śmierci lub ciężkiego zachorowania Ubezpieczonego. Bank obejmując Ubezpieczonego ubezpieczeniem ubezpiecza zatem swój własny interes majątkowy, a nie interes Ubezpieczonego.

Zdaniem Banku, za przychód Ubezpieczonego nie może zostać uznana wartość składki ubezpieczeniowej płaconej przez Bank w związku z objęciem Ubezpieczonego ubezpieczeniem, wysokość tej składki uwzględnia bowiem wysokość salda zadłużenia Kredytobiorcy wobec Banku oraz ryzyko Banku związane ze śmiercią Ubezpieczonego lub jego ciężkim zachorowaniem, które to zdarzenia mogą wpłynąć na możliwość spłaty przez Kredytobiorcę udzielonego mu przez Bank kredytu. Przy tym, w związku z tym, że wartość świadczenia ubezpieczeniowego, które Ubezpieczony (lub wskazani przez niego uposażeni zastępczy) może potencjalnie uzyskać w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego jest nieznana w chwili zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, ponieważ jest ona uzależniona od salda zadłużenia Kredytobiorcy na dzień zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, nie jest możliwe określenie wartości objęcia Ubezpieczonego ubezpieczeniem przez Bank.

W związku z powyższym, w opinii Banku objęcie Ubezpieczonego ubezpieczeniem nie powoduje powstania po stronie Ubezpieczonego przychodu podlegającego opodatkowaniu, w związku bowiem z tym, że w pierwszej kolejności beneficjentem ubezpieczenia będzie Bank, a nie Ubezpieczony, a objęcie Ubezpieczonego ubezpieczeniem ma na celu ochronę interesów Banku, zdaniem Banku, nie można przypisać Ubezpieczonemu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W konsekwencji, w związku z tym, że Ubezpieczony w związku z objęciem go ubezpieczeniem nie uzyskuje przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, Bank na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku płatnika w kwestii wystawienia informacji PIT-8C, natomiast w części dotyczącej powstania po stronie ubezpieczonych przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu objęcia ubezpieczeniem uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 tejże ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników osiągających przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Natomiast stosownie do treści art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu.

W myśl art. 42a ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jako ubezpieczający, zamierza zawrzeć z towarzystwem ubezpieczeń (Ubezpieczycielem) umowę ubezpieczenia, w ramach której przedmiotem ubezpieczenia byłoby życie i zdrowie osób kluczowych dla przedsiębiorstwa prowadzonego przez klientów Spółki (Ubezpieczeni).

Klientami, którym Spółka zamierza oferować możliwość objęcia kluczowych dla nich osób ubezpieczeniem, będą prowadzące działalność gospodarczą osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którzy zaciągnęli kredyt (Kredytobiorcy).

Ubezpieczonymi będą mogły być natomiast kluczowe dla przedsiębiorstwa Kredytobiorcy osoby takie jak:

Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Ubezpieczycielowi składki ubezpieczeniowej za każdego Ubezpieczonego objętego ochroną. Wysokość tej składki będzie ustalana indywidualnie w stosunku do każdego Ubezpieczonego.

Spółka będzie obciążała Kredytobiorcę kosztem składki ubezpieczeniowej ponoszonej przez Spółkę, w związku z ubezpieczeniem osoby kluczowej dla przedsiębiorstwa danego Kredytobiorcy.

Mając na uwadze powyższe na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z powołanego powyżej art. 42a ustawy podatkowej, z uwagi na to, że kosztem składki ubezpieczeniowej ponoszonej przez Spółkę za ubezpieczonych będzie obciążany kredytobiorca, co będzie skutkowało powstaniem tego obowiązku po stronie kredytobiorcy, który będzie zobowiązanym do wygenerowania przychodu z nieodpłatnych świadczeń po stronie ubezpieczonych i zakwalifikowania go do odpowiedniego źródła przychodu.

Reasumując, w związku z objęciem ubezpieczeniem kluczowych dla przedsiębiorstwa Kredytobiorcy osób, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wystawienia informacji PIT-8C, natomiast zobowiązanymi do wygenerowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń będą kredytobiorcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, opłata od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2009 r. została wniesiona w wysokości 80 zł, w związku z uiszczeniem opłaty wyższej od należnej, poniesiona z tego tytułu nadpłata w kwocie 40 zł podlega zwrotowi, zgodnie z treścią art. 14f § 2a ustawy - Ordynacja podatkowa na numer rachunku bankowego Spółki wskazany we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.