IPPB2/415-366/10-4/MK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.) oraz piśmie z dnia 14 czerwca 2010 r. (data nadania 14 czerwca 2010 r. data wpływu 16 czerwca 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 7 czerwca 2010 r. (data nadania 7 czerwca 2010 r., data doręczenia 9 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia nieruchomości gruntowych do spółki z o.o. w zamian za udziały tej spółki - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia nieruchomości gruntowych do spółki z o.o. w zamian za udziały tej spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2009 r. Wnioskodawca nabył niezabudowane grunty rolne. Plan zagospodarowania przestrzennego gminy, w której położone są te grunty przewiduje, że tereny te nie są przeznaczone pod zabudowę. Część gruntów Wnioskodawca zakupił, cześć zaś otrzymał w drodze darowizny od ojca. Czynności te zostały dokonane w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca poniósł wszelkie koszty związane z dokonaniem czynności notarialnych oraz związane z dokonaniem wpisów do ksiąg wieczystych. Darowizna, zgodnie z przepisami, była zwolniona od podatku od darowizn. Przed nabyciem, grunty zostały wycenione przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, który określił ich wartość rynkową. Zarówno w umowie sprzedaży, jak i w umowie darowizny zostały przyjęte rynkowe ceny /wartości/ nieruchomości będących przedmiotem tych umów.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i posiada w niej jedną trzecią udziałów. Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi wydobywanie kopalin - torfu, kredy, oraz działalność rolnicza - chów zwierząt i uprawy rolne. Nabyte nieruchomości Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do Spółki na podwyższenie jej kapitału zakładowego. Przedmiotem aportu mają być zarówno grunty zakupione jak też grunty nabyte w drodze darowizny. Podwyższenie kapitału ma nastąpić o kwotę równą wartości rynkowej wnoszonych gruntów, określonej przez biegłego rzeczoznawcę. Za wartość rynkową gruntów Wnioskodawca otrzymałby ekwiwalent o takiej samej wartości, a mianowicie odpowiednią liczbę udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawca obejmowałby po ich wartości nominalnej.

W dniu 7 czerwca 2010 r. pismem Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez:

* czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i w związku z tym przedmiotowe nieruchomości gruntowe nabyte przez Wnioskodawcę w drodze darowizny od ojca i w drodze kupna stanowią środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, czy też nieruchomości te Wnioskodawca nabył jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, a tym samym nabył je na cele osobiste, bowiem w treści stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania użyte zostało sformułowanie "Wnoszone do Spółki grunty będą zakwalifikowane do środków trwałych."

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 9 czerwca 2010 r.

W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione (data nadania 14 czerwca 2010 r., data wpływu 16 czerwca 2010 r.). Wnioskodawca uzupełnił, iż przedmiotowe nieruchomości nabył jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej. Grunty te po wniesieniu aportem do spółki będą stanowiły jej majątek, zakwalifikowany do środków trwałych spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaki skutek w podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało dokonanie przez Wnioskodawcę aportu nieruchomości gruntowych do Spółki i objęcie udziałów o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonego wkładu, w szczególności zaś czy po zarejestrowaniu podwyższenia kapitału zakładowego powstanie obowiązek podatkowy związany z objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, a jeśli tak od jakiej kwoty i kiedy podatek powinien być zapłacony.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy wniesienie aportu na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki i otrzymanie udziałów o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wkładu niepieniężnego, do czasu zbycia, sprzedaży, umorzenia udziałów po cenie wyższej niż wartość nominalna jest podatkowo obojętne. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów w spółce z o.o. objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód powstaje w dniu zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego w KRS - art. 17 ust. 1a.

Postanowienia art. 22 ust. 1e stanowią, że na dzień objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny /aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część ustala się koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości początkowej wkładu. Wnoszone do Spółki grunty będą zakwalifikowane do środków trwałych. Postanowienia art. 22g ust. 1 pkt 1 i pkt 3 stanowią, że za wartość początkową środków trwałych uważa się cenę ich nabycia w sytuacji ich zakupu, a w przypadku nabycia w drodze darowizny - wartość rynkową z dnia nabycia. W umowie sprzedaży i umowie darowizny przyjęto wartość rynkową gruntów wynikającą z wyceny rzeczoznawcy. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, na dzień objęcia udziałów zostanie ustalony koszt podatkowy w wysokości wartości rynkowej wnoszonych gruntów, co będzie odpowiadało wartości nominalnej obejmowanych udziałów w spółce z o.o. W tym stanie przychód będzie równy kosztom jego uzyskania i nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu uzyskania przychodów z kapitałów pieniężnych. Takie też stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 lutego 2008 r. wydanym w sprawie III SA/Wa 1324/07.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dopiero zbycie, sprzedaż, umorzenie udziałów objętych za aport po cenie wyższej niż wartość nominalna rodzić będzie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 powołanej ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 17 ust. 1a ww. ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że w 2009 r. Wnioskodawca nabył niezabudowane grunty rolne. Część gruntów Wnioskodawca zakupił, cześć zaś otrzymał w drodze darowizny. Wnioskodawca poniósł wszelkie koszty związane z dokonaniem czynności notarialnych oraz związane z dokonaniem wpisów do ksiąg wieczystych. Darowizna, była zwolniona od podatku od darowizn. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Nabyte nieruchomości Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do Spółki na podwyższenie jej kapitału zakładowego. Przedmiotem aportu mają być zarówno grunty zakupione jak też grunty nabyte w drodze darowizny. Podwyższenie kapitału ma nastąpić o kwotę równą wartości rynkowej wnoszonych gruntów, określonej przez biegłego rzeczoznawcę. Za wartość rynkową gruntów Wnioskodawca otrzymałby odpowiednią liczbę udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawca obejmowałby po ich wartości nominalnej. Wnioskodawca przedmiotowe nieruchomości nabył jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej. Grunty te po wniesieniu aportem do spółki będą stanowiły jej majątek, zakwalifikowany do środków trwałych spółki.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną podlega dochód, którego ustawowa definicja zawarta została w treści art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy. W myśl tego przepisu, dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym. Dochód uzyskany z objęcia udziałów opodatkowuje się stałą, zryczałtowaną stawką w wysokości 19% (art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 22 ust. 1e ww. ustawy, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

Zatem koszty uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej, jak zostało wskazane powyżej, ustala się na dzień objęcia udziałów, zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem tego, co jest przedmiotem wkładu niepieniężnego, za który zostały one objęte.

Ze wskazanego zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotowe udziały Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej obejmie w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości, którą nabył na cele osobiste w drodze darowizny, oraz w drodze kupna.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 1e pkt 3 ww. ustawy, z treści którego wynika, że kosztem uzyskania przychodu są wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie przedmiotu aportu.

Zatem kosztem uzyskania przychodu będzie cena odpowiadająca faktycznie poniesionym wydatkom na nabycie przedmiotowych nieruchomości.

Zdaniem tut. organu osiągniętego przychodu z kapitałów pieniężnych z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport w postaci nieruchomości gruntowej Wnioskodawca nie może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości rynkowej wnoszonych gruntów. Ponadto przedmiotowa nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę, nie stanowiła środka trwałego, bowiem jak wyjaśniono w treści pisma stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu, nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, tj. została nabyta w cele osobiste, co przesądza o braku możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy podatkowej, a więc pomniejszenia osiągniętego przychodu o kwotę stanowiącą wartość przedmiotu darowizny.

W myśl art. 22 ust. 1i omawianej ustawy, jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Tym samym, jeżeli Wnioskodawca w związku z objęciem udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów, osiągnięty przychód w wysokości nominalnej wartości objętych za wkład udziałów Wnioskodawca może pomniejszyć o te wydatki, o ile posiada dokumenty potwierdzające ich poniesienie.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego (w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym - art. 45 ust. 1 ww. ustawy) podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Reasumując, dokonanie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości gruntowych do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest obojętne podatkowo i w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki powstanie przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, zaś kosztem będzie cena odpowiadająca faktycznie poniesionym wydatkom na nabycie przedmiotowej nieruchomości. Po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym (PIT-38),wykazać i w tym samym terminie zapłacić podatek od przedmiotowego dochodu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.