IPPB2/415-356/09-4/MK - Opodatkowanie wypłaty ekwiwalentu za akcje spadkobiercom uprawnionych pracowników.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2009 r. (data wpływu 6 kwietnia 2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 8 maja 2009 r. (data nadania 8 maja 2009 r. data wpływu 11 maja 2009 r.), na wezwanie Nr IPPB2/436-121/09-2/AF z dnia 28 kwietnia 2009 r. (data doręczenia 7 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypłaty ekwiwalentu za akcje spadkobiercom uprawnionych pracowników - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypłaty ekwiwalentu za akcje spadkobiercom uprawnionych pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zmarły w 2005 r., mąż Wnioskodawczyni, był w latach 1971-2005 pracownikiem Elektrowni "K.". W dniu 1 października 1996 r. Przedsiębiorstwo Państwowe Elektrownia "K." zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. Nr 171, poz. 1397 z 2002 r. z późn. zm.) - zwaną dalej UKiP, zostało przekształcone w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa pod nazwą: Elektrownia "K." S.A.

W wyniku przekształcenia zgodnie z art. 36 ww. ustawy, pracownicy nabyli prawo do nieodpłatnego nabycia akcji Elektrowni "K." S.A.

W lipcu 2007 r. Minister Skarbu państwa podjął decyzję o wniesieniu 100% akcji Elektrowni "K." S.A. do jednoosobowej spółki Skarbu państwa "E." S.A. z siedzibą w P. Ostateczne, zgodne z art. 339 Kodeksu Spółek Handlowych, wniesienie, akcji elektrowni do "E." nastąpiło 10 października 2007 r. Zgodnie z art. 38b ust. 3 ww. ustawy uprawnionym pracownikom Elektrowni "K." S.A. przysługuje ekwiwalent prawa do nieodpłatnego nabycia akcji w postaci wynagrodzenia należnego z tytułu umorzenia akcji wypłaconego przez spółkę "E." S.A.

Powyższy ekwiwalent, na mocy art. 38c ust. 1 ww. ustawy stanowiącego, że prawo do nieodpłatnego nabycia akcji podlega dziedziczeniu, przysługuje również spadkobiercom uprawnionych pracowników.

Wnioskodawczyni i jej dorosły syn, jako spadkobiercy męża Wnioskodawczyni - zgodnie z prawomocnym postanowieniem z dnia 14 lutego 2007 r. o nabyciu spadku, złożyli wymagane dokumenty i oświadczenia konieczne do uzyskania ekwiwalentu. Zgodnie z ustaleniami Wnioskodawczyni i jej syn mieli otrzymać ekwiwalent za akcje do końca 2008 r. "E." S.A. wstrzymała jednak wypłatę w związku z wątpliwościami dotyczącymi jego opodatkowania.

Pismem z dnia 28 kwietnia 2009 r. Nr IPPB2/436-121/09-2/AF wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez wskazanie:

Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłata opisanego w stanie faktycznym ekwiwalentu spadkobiercom uprawnionych pracowników, co do zakresu i zastosowania prawa podatkowego podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz. U. Nr 142, poz. 1514 z 2004 r. z późn. zm.), a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. z późn. zm.) i w związku z tym płatnik - "E." S.A. powinna wypłacić spadkobiercom należny ekwiwalent w kwocie brutto, bez potrącania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Z obowiązujących przepisów prawa jednoznacznie wynika, że wypłata opisanego w stanie faktycznym ekwiwalentu spadkobiercom uprawnionych pracowników, co do zakresu i zastosowania prawa podatkowego, podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r., a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.

Z chwilą śmierci prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na spadkobierców zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z 1964 r. z późn. zm.). Następnie nabyte w ten sposób prawa majątkowe podlegają opodatkowaniu podatkiem spadkowym, na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 141, poz. 1514 z 2004 r. z późn. zm.).

Artykuł 38c ust. 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji z dnia 30 sierpnia 1996 r. jednoznacznie stanowi, że prawo do nieodpłatnego nabycia akcji, o którym mowa w artykule 38b, podlega dziedziczeniu. Z mocy art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego wchodzi więc do spadku po zmarłym pracowniku.

Artykuł 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. także jednoznacznie stanowi, że podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia.

Artykuł 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawczyni zauważa, że jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego i przytoczonych przepisów prawa, przedmiotowa wypłata należności po zmarłym pracowniku wchodzi do masy spadkowej, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Płatnik - "E." S.A. powinien więc, wypłacając spadkobiercom ekwiwalent naliczyć go w kwocie brutto, bez potrącania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zaś spadkobierca winien odprowadzić podatek od spadków i darowizn.

Odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku od spadków i darowizn został rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 7 wymienia się przychód z tytułu praw majątkowych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 18 ustawy o podatku od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjąć, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem "w szczególności". Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie niewymienionych w tym przepisie.

W myśl art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy.

Organ podatkowy zauważa, że Prawo do ekwiwalentu pieniężnego otrzymanego w zamian za prawo do nieodpłatnego nabycia akcji, przysługującego uprawnionym pracownikom, wynika wprost z treści art. 38b ust. 3 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.).

Zatem należy uznać, że dla celów podatkowych otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy.

Dochodem takim jest również wartość zrealizowanego prawa majątkowego otrzymanego w zamian za prawo do nieodpłatnego nabycia akcji w postaci ekwiwalentu pieniężnego wypłaconego spadkobiercom pracownika.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nabyła z chwilą śmierci męża prawo do nieodpłatnego nabycia akcji spółki, w której zmarły małżonek był zatrudniony. Stosownie do przepisu art. 38b ust. 1b ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji prawo to od chwili powstania podlega dziedziczeniu.

W myśl art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Przepis ten ustanawia ogólną regułę dziedziczenia określając zarówno spadkobiercę, sposób dziedziczenia, jak i pojęcie spadku.

Przepisy prawa cywilnego nie przewidują możliwości wypłacenia należności wchodzących do masy spadkowej bez sądowego postanowienia o stwierdzeniu nabyciu spadku, dlatego spadkobierca może go objąć dopiero po uzyskaniu postanowienia sądowego.

Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku spadkobierców po zmarłym pracowniku uzyskany przychód z tytułu realizacji praw nabytych w drodze spadku stanowi źródło przychodu z praw majątkowych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ogólnych zasadach. Natomiast Płatnik dokonujący wypłaty jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Zauważyć należy, że przepis ustanawiający obowiązek płatniczy nie uzależnia poboru podatku od sposobu nabycia prawa majątkowego. Tym samym również w przypadku, gdy prawo majątkowe zostało nabyte w drodze spadkobrania, istniał będzie obowiązek płatniczy z tytułu wypłaty świadczenia, będącego realizacją prawa majątkowego, w tym w postaci rozpatrywanego prawa do ekwiwalentu.

W konsekwencji, w przypadku wypłaty wynagrodzeń zaliczonych do źródeł przychodu na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na byłym pracodawcy zmarłego męża ciąży obowiązek płatnika, wynikający z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Ponadto stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje (PIT-11) o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Natomiast Wnioskodawca uzyskany dochód, z tytułu otrzymanego ekwiwalentu za akcje zobowiązany jest wykazać - na zasadach określonych w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym - w zeznaniu podatkowym według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy zauważa, że przy wypłacie rozpatrywanego ekwiwalentu nie będzie miał zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - zgodnie z którym przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Realizacja prawa majątkowego przysługującego określonej osobie fizycznej nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - nie jest bowiem przychodem podlegającym przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Realizacja praw majątkowych nie została wymieniona w art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 14, poz. 1514 z późn. zm., zwana dalej: "ustawą z dnia 28 lipca 1983 r."), jako czynność podlegająca podatkowi od spadków i darowizn.

Mając na uwadze powyższe i w świetle powołanych uregulowań prawnych należy zauważyć, że nabycie prawa majątkowego w np. drodze spadku, jest odrębną czynnością od realizacji tego prawa majątkowego, tym samym wypłata (postawienie do dyspozycji) ekwiwalentu jako wynagrodzenia z tytułu nabytego przez spadkobiercę prawa majątkowego w postaci prawa do ekwiwalentu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nadto, mając na uwadze, iż jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej że prawo do ekwiwalentu pieniężnego otrzymanego w zamian za prawo do nieodpłatnego nabycia akcji przysługuje Wnioskodawczyni i jej synowi, zaznacza się, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niniejszej interpretacji przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - tylko Pani, jako Wnioskodawczyni.

Natomiast syn, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna indywidualnie wystąpić z wnioskiem o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.