IPPB2/415-314/09-2/MK - Określenie przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży papierów wartościowych denominowanych w dolarach amerykańskich.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia papierów wartościowych denominowanych w dolarach amerykańskich - jest prawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia papierów wartościowych denominowanych w dolarach amerykańskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 2 grudnia 2008 r. Wnioskodawca złożył w biurze maklerskim zlecenie sprzedaży papierów wartościowych denominowanych w dolarach amerykańskich. Tego dnia biuro maklerskie skontaktowało się z podmiotem zagranicznym, który był zobowiązany do odkupienia tych papierów wartościowych, który potwierdził transakcję ustalając kurs sprzedaży papieru wartościowego.

W nomenklaturze biura maklerskiego data złożenia zlecenia przez Wnioskodawcę i przesłanie zlecenia przez biuro maklerskie do podmiotu zagranicznego skupiającego te papiery wartościowe nazywa się "datą wykonania".

Zlecenie dotyczyło 100 papierów wartościowych sprzedanych po kursie 99,12 USD za 1 papier, co dało wartość całej transakcji 9.912 USD. Pieniądze wpłynęły do biura maklerskiego trzy dni po złożeniu zlecenia, gdyż w takich przypadkach pieniądze wpływają po trzech dniach. Dzień ten jest nazywany "datą rozliczenia" w nomenklaturze biura maklerskiego.

Prowizja pobrana przez biuro maklerskie od sprzedaży wyniosła 39,65 USD i odliczona została od kwoty 9.912 USD. Wobec tego Wnioskodawca otrzymał kwotę 9872,35 USD i kwotę taką w dolarach amerykańskich wypłacił z biura maklerskiego i zamknął rachunek maklerski.

Dolary Wnioskodawca wpłacił na swój rachunek bankowy, na dowód czego ma wyciąg bankowy potwierdzający wpłatę w grudniu i saldo na koniec grudnia 2008 r. (koniec roku podatkowego).

Zlecenie nabycia 100 sztuk papierów wartościowych, o których mowa powyżej Wnioskodawca złożył dnia 10 września 2008 r. W nomenklaturze biura maklerskiego dzień ten jest nazywany "datą wykonania". Natomiast papiery wartościowe wpłynęły na rachunek Wnioskodawcy w dniu 17 września 2008 r. Dzień ten nazywany jest "datą rozliczenia".

W celu realizacji zlecenia, w momencie jego złożenia Wnioskodawca wpłacił na rachunek biura maklerskiego kwotę 9.869,10 dolarów amerykańskich.

Dolary, które Wnioskodawca wpłacił na rachunek biura maklerskiego w sumie 9.599 USD - zostały nabyte w kilku transakcjach rozłożonych w czasie, co potwierdzają daty wpływu dolarów na rachunek bankowy widoczny na rachunku, jaki uzyskał w banku. Wydruk potwierdza również wypłatę z rachunku bankowego w dniu 10 września 2008 r. (ten sam co wypłata do biura maklerskiego) kwoty 9.599,10 USD. Różnicę tj. 270 USD (9.869,10 - 9.599,10) Wnioskodawca nabył w kantorze w dniu 10 września 2008 r.

Dom maklerski przy wpłacie dolarów pobrał prowizję w wysokości 49,10 USD. Tak więc wartość nabytych papierów wartościowych wyniosła 9.820 USD (a wartość z prowizją 9.869,10 USD).

Ponieważ na konto Domu Maklerskiego Wnioskodawca wpłacił dolary, dom maklerski nie miał informacji po jakim kursie została nabyta waluta.

W 2009 r. dom maklerski przesłał PIT 8C. Zgodnie z informacją jaką uzyskał Wnioskodawca, dom maklerski do wyliczenia przychodu użył kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego datę rozliczenia, czyli ogłoszonego 4 grudnia 2008 r.

W piśmie załączonym do PIT 8C, dom maklerski poinformował, iż w zeznaniu rocznym PIT 38 Wnioskodawca może na podstawie posiadanej wiedzy i dokumentów uwzględnić także inne koszty uzyskania przychodu (w tym koszty nabycia) niż te, które dom maklerski wykazał w PIT 8C, a także inaczej zakwalifikować niektóre pozycje składające się na osiągnięty w 2008 r. dochód.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak należy ustalić dochód podlegający opodatkowaniu, a tym samym przychód i koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży papierów wartościowych denominowanych w dolarach amerykańskich...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa P.D.O.F.) dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięte w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnicą jest strata ze źródła przychodów.

Zważywszy, że przychód ze sprzedaży papierów wartościowych nie wpłynął na rachunek bankowy Wnioskodawcy tylko do biura maklerskiego i dolary nie zostały wymienione na złotówki to przychód należy ustalić zgodnie z art. 11 ust. 3 zdanie drugie ww. ustawy. Przepis ten mówi, że jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskanie przychodów ogłoszonego przez NBP.

Jako dzień uzyskania przychodu należy zdaniem Wnioskodawcy przyjąć datę wykonania czyli 2 grudnia 2008 r., a nie datę rozliczenia kiedy wpłynęły pieniądze czyli 5 grudnia 2008 r., również nie 4 grudnia, jak zrobił to dom maklerski.

Tak więc przychodem będzie suma dolarów uzyskanych ze sprzedaży 100 papierów wartościowych przeliczonych na złote według kursu NBP z dnia 2 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu może zaliczyć środki pieniężne wydatkowane na zakup 100 papierów wartościowych oraz prowizję za prowadzenie rachunku w biurze maklerskim. Zważywszy, że papiery te Wnioskodawca mógł nabyć tylko za dolary amerykańskie, to koszty przelicza się na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP ostatniego dnia roboczego przed nabyciem dolarów, które spożytkował na nabycie tych 100 papierów wartościowych.

Różnica pomiędzy tak obliczanym przychodem i kosztem uzyskania przychodu, stanowi dochód podlegający opodatkowaniu stawką 19% podatku płatnego na konto urzędu skarbowego właściwego dla swojego miejsca zamieszkania do 30 kwietnia 2009 r. Wartość przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu oraz podatku należnego należy wykazać w PIT-38 i złożyć do właściwego Urzędu Skarbowego w terminie do 30 kwietnia 2009 r.

Opisany przez Wnioskodawcę sposób obliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu i wykazaniu w PIT-38 wynika z posiadanej wiedzy i z dokumentów w zakresie kosztów uzyskania przychodu (w tym kosztów nabycia), którymi to dokumentami dom maklerski nie miał obowiązku dysponować przy wystawianiu PIT-8C. W piśmie wyjaśniającym do PIT-8C dom maklerski jednoznacznie wskazał na możliwość uwzględniania w PIT-38 kosztów uzyskania przychodu (w tym kosztu nabycia), o których dom maklerski nie miał obowiązku wiedzieć przy wystawieniu PIT 8C, a które mogą być uznane za podatkowy koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 wyżej wymienionej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z:

Jak wynika z cytowanego powyżej przepisu przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych powstaje już w momencie przeniesienia własności tych udziałów (akcji) na ich nabywcę - niezależnie od daty faktycznej zapłaty.

Dla prawidłowego ustalenia zasad przeliczania przychodów w walucie obcej z odpłatnego zbycia akcji należy mieć na uwadze treść wyżej przywołanego art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych powstaje dla celów podatkowych w dacie odpłatnego zbycia, choćby nie został faktycznie otrzymany przez podatnika. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia papierów wartościowych stosuje się metodę memoriałową, a nie kasową. Przychód ten następuje w momencie przeniesienia własności papieru wartościowego na kupującego, nawet jeżeli faktyczna zapłata następuje po tym dniu.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy obowiązani są do złożenia odrębnego zeznania według ustalonego wzoru (PIT - 38), o wysokości uzyskanego w roku podatkowym dochodu (poniesionej starty) z kapitałów pieniężnych i zapłaty w tym terminie należnego podatku.

Przy czym sposób obliczania dochodu z kapitałów pieniężnych opodatkowanych zgodnie z art. 30b, określony został w ust. 2 ww. przepisu.

Dochód ten określa się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14, osiągniętą w roku podatkowym.

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powyższego, podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, że:

Kosztami uzyskania przychodów są więc zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że istnieje ich związek ze źródłem przychodu, a ponadto nie są one wymienione w art. 23 ustawy jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 10 września 2008 r. nabył za pośrednictwem biura maklerskiego papiery wartościowe w walucie amerykańskiej.

Następnie w dniu 2 grudnia 2008 r. ("data wykonania") zlecił za pośrednictwem biura maklerskiego sprzedaż papierów wartościowych denominowanych w dolarach amerykańskich podmiotowi zagranicznemu. Przychód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych został wyrażony w walucie obcej.

Na podstawie powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w dniu, w którym zlecił zbycie papierów wartościowych ("data wykonania"), tj. w dniu 2 grudnia 2008 r. uzyskał przychód w walucie obcej, który winien być opodatkowany w ramach źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Ponieważ przychód ze sprzedaży papierów wartościowych nie wpłynął na rachunek bankowy Wnioskodawcy tylko do biura maklerskiego i dolary nie zostały wymienione na złotówki to przychód należy ustalić zgodnie z art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie zatem do art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.) przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4.

Przepis art. 11 ust. 4 stanowi, że jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski

W przedstawionym stanie faktycznym przychód należny z odpłatnego zbycia papierów wartościowych stanowi wartość transakcji odpłatnego zbycia przeliczona na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, tj. w dniu 2 grudnia 2009 r.

Ponieważ przedmiotowe papiery mogły być nabyte tylko za walutę obcą. W związku z powyższym zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1, który stanowi, iż koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

A zatem przychód uzyskany ze zbycia papierów wartościowych Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty związane z nabyciem, oraz o opłaty związane z prowadzeniem rachunku w biurze maklerskimi.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stosownie do art. 45 ust. 1a ustawy w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) m.in. z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Reasumując należy stwierdzić, iż podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego z tytułu zbycia papierów wartościowych stanowi różnica między przychodem uzyskanym w walucie obcej, przeliczonym na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, a kosztami poniesionymi w walucie obcej przeliczonymi na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, czyli dzień nabycia przez Wnioskodawcę papierów wartościowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.