IPPB2/415-25/10-6/AS - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych premii inwestycyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2010 r. (data wpływu 14 stycznia 2010 r.) uzupełniony pismem z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu 24 marca 2010 r.) na wezwanie z dnia 16 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania premii inwestycyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania premii inwestycyjnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 16 marca 2010 r. na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia tego wniosku w zakresie przesłania dokumentu (odpowiednio wypis z KRS lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem przez osoby do tego uprawnione), z którego wynika umocowanie do udzielania pełnomocnictwa w imieniu Wnioskodawcy do występowania z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej przez osoby, które wniosek podpisały, w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie, tj. pismem z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu 24 marca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (zwana dalej "TFI" lub "Spółką") zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które tworzy fundusze inwestycyjne, zarządza nimi i reprezentuje fundusze w stosunkach z osobami trzecimi. Towarzystwo jest bowiem organem funduszu inwestycyjnego. Aktualnie TFI utworzyło i zarządza szeregiem funduszy inwestycyjnych zarówno otwartych jak i zamkniętych utworzonych zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych. TFI ze względu na pełnione funkcje wobec funduszy inwestycyjnych oraz ich uczestników, tak samodzielnie jak i poprzez zawarte umowy z podmiotami trzecimi dokonuje pełnej obsługi tak funduszy inwestycyjnych jak i uczestników.

W związku z powyższym TFI pełni w przypadku uczestników będących osobami fizycznymi między innymi funkcję płatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak też przepisów Ordynacji podatkowej.

TFI celem uatrakcyjnienia nabywania przez uczestników jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI, jak też utrzymywania inwestycji w długim okresie wprowadza system tzw. premii inwestycyjnych. Beneficjentami systemu mogą być zarówno uczestnicy będący osobami fizycznymi, jak też uczestnicy będący osobami prawnymi.

Zgodnie z treścią umów o współpracy zawieranych tak z osobami fizycznymi, jak też z osobami prawnymi będącymi uczestnikami funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI system premii inwestycyjnych został oparty na następujących założeniach:

Ewentualnie system premii będzie realizowany za pośrednictwem dystrybutorów (podmiotów pośredniczących w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa), którym TFI pokryje (sfinansuje) tego typu wydatki.

Istotnym jest ponadto wskazanie, iż statuty poszczególnych funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI przewidują możliwość wypłacania premii inwestycyjnej przez TFI, tak poprzez wypłatę środków uczestnikowi, jak też poprzez nabycie dodatkowych jednostek uczestnictwa na rzecz uczestnika. Premia inwestycyjna stanowi tzw. dodatkowe uprawnienie uczestnika. Zgodnie z treścią statutów wypłata premii następować winna ze środków TFI, na podstawie zawartej umowy z uczestnikiem.

Dodatkowo statuty funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI dozwalają na zawarcie tego typu umowy przez dystrybutora. Możliwość określania w statucie dodatkowych praw uczestników wynika z przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (art. 18 ust. 2 pkt 17), a premia inwestycyjna stanowi takie prawo (uprawnienie uczestnika).

TFI jest zainteresowanym w sprawie ze względu na pełnienie funkcji płatnika w stosunku do funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowi odpowiedź na pytanie trzecie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie pierwsze i drugie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatek winien być pobrany przez płatnika (TFI) w momencie umorzenia jednostek uczestnictwa uzyskanych przez uczestnika tytułem premii inwestycyjnej. Na moment przyznania (nabycia na rzecz uczestnika jednostek uczestnictwa) czynność ta nie podlega opodatkowaniu. Opodatkowanie nastąpi jednak w momencie umorzenia, tzn. pobór podatku zostaje odroczony.

Umowy o współpracy na podstawie których uczestnicy osoby fizyczne uzyskują premie inwestycyjne przewidują sytuację, w której nie następuje wypłata premii ale jest ona stawiana do dyspozycji uczestnika a TFI nabywa na rzecz uczestnika dodatkowe jednostki uczestnictwa (następuje automatyczna reinwestycja).

W związku z tym faktem zdaniem TFI należy uznać, iż premia inwestycyjna wypłacana jest w jednostkach uczestnictwa i dopiero w momencie ich umorzenia nastąpi ich opodatkowanie, z tym że w takim przypadku nie wystąpią wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa dokonane przez podatnika (uczestnika) i w związku z tym faktem opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (stawka 19%) podlegać będzie kwota brutto (przychód z umorzenia będzie stanowił dochód). TFI w tym zakresie występowałby jako płatnik i dokonywał poboru podatku w momencie umorzenia jednostek uczestnictwa uzyskanych przez uczestnika tytułem premii inwestycyjnej.

Istotnym jest bowiem wskazanie iż zgodnie z u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega czynność umorzenia jednostek uczestnictwa, a ich przyznanie (dokonanie automatycznej reinwestycji) nie jest wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu. Pobór podatku nie byłby więc dokonywany na moment przyznania premii inwestycyjnej, gdyż faktyczne przysporzenie dla podatnika (uczestnika) następuje dopiero przy umorzeniu jednostek uczestnictwa. Przyznanie premii inwestycyjnej poprzez nabycie jednostek uczestnictwa przez TFI na rzecz uczestnika skutkuje bowiem powstaniem ekspektatywy przychodu i jako takie przyszłe prawo podmiotowe nie może podlegać opodatkowaniu ze względu na zmienną wartość oraz brak procedury dotyczącej opodatkowania. Podatek pobierany jest bowiem jedynie przy umorzeniu a nie przy uzyskaniu (nabyciu) jednostek uczestnictwa. Opodatkowanie zostaje w tym przypadku jedynie odroczone do momentu zbycia jednostek uczestnictwa celem ich umorzenia, tj. następuje w dacie umorzenia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. oraz obowiązujący od dnia 31 marca 2010 r. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ogólna zasada ustalania dochodu wyrażona w art. 9 ust. 2 powołanej ustawy stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 17 ust 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Stosownie zaś do zapisu art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się z zastrzeżeniem art. 52a zryczałtowany 19% podatek dochodowy.

W ust. 6 tego artykułu ustawodawca zastrzega jednak, iż ww. zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodu, to jednak nie dotyczy dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Zapis art. 30a ust. 7 ww. ustawy stanowi, iż dochodów (przychodów), o którym mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Artykuł 41 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - zgodnie z treścią statutów poszczególnych funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI przewiduje możliwość wypłacania premii inwestycyjnej przez TFI, tak poprzez wypłatę środków uczestnikowi, jak też poprzez nabycie dodatkowych jednostek uczestnictwa na rzecz uczestnika. Premia inwestycyjna stanowi tzw. dodatkowe uprawnienie uczestnika. Wypłata premii następować będzie ze środków TFI, na podstawie zawartej umowy z uczestnikiem.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy.

Reasumując: W przypadku gdy na podstawie umowy o współpracy zawartej przez TFI z uczestnikiem będącym osobą fizyczną nie następuje wypłata premii w gotówce ale jest ona stawiana do dyspozycji uczestnika a TFI nabywa na rzecz uczestnika dodatkowe jednostki uczestnictwa, opodatkowanie premii inwestycyjnej winno nastąpić w momencie jej przyznania uczestnikowi.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla osób fizycznych będących uczestnikami funduszy inwestycyjnych, bowiem interpretacja wywiera skutek wyłącznie w stosunku do tego podmiotu, do którego jest skierowana.

Mając na uwadze, iż wniosek Spółki Akcyjnej, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako płatnika, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla poszczególnych uczestników funduszy inwestycyjnych będących osobami fizycznymi. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka Akcyjna, występująca w roli płatnika, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni uczestnicy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.