IPPB2/415-249/08-2/JK - Czy żołnierz zawodowy pełniący czasowo służbę poza granicami państwa ma prawo do zwolnienia od podatku?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2008 r. (data wpływu 8 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia pobieranego przez żołnierza zawodowego pełniącego służbę poza granicami kraju - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia pobieranego przez żołnierza zawodowego pełniącego służbę poza granicami kraju.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Jako żołnierz zawodowy Rozkazem Personalnym Nr (...) Szefa Sztabu z dnia 30 maja 2006 r. Wnioskodawca został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa w międzynarodowej strukturze wojskowej na stanowisku Zastępca Szefa Wydziału Grupy Planowania,.. (Sztabu Brygady, na potrzeby ONZ) w okresie od 1 lipca 2006 r. do 30 czerwca 2009 r. Od tego czasu Wnioskodawca zamieszkuje tymczasowo w Danii. Na zajmowanym stanowisku Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wypłacane w polskich złotych oraz należność zagraniczną w koronach duńskich na podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1698).

Pobyt Wnioskodawcy za granicą państwa nie jest związany z udziałem w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, jak również nie jest związany z pełnieniem funkcji obserwatora w misji pokojowej organizacji międzynarodowej i sił wielonarodowych. Ponadto Wnioskodawca nie otrzymuje świadczeń zwolnionych z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 oraz ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie jest członkiem służby zagranicznej. Jako żołnierz zawodowy Wnioskodawca pełni służbę na podstawie stosunku służbowego, który nie jest stosunkiem pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy, lecz niepracowniczym, administracyjnym stosunkiem zatrudnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jako żołnierz zawodowy pełniący czasowo służbę poza granicami państwa, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącego dochodów nie przekraczających rocznie równowartości 30 diet lub części przychodów, o których mowa w art. 3 ust. 1, w kwocie odpowiadającej 30% diety za każdy dzień pobytu za granicą, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy

Z zapisu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym wynika, że żołnierz zawodowy jest uznany za pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z cytowanym przepisem za pracownika uważa się osobę pozostającą nie tylko w stosunku pracy, ale również w stosunku służbowym.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do osoby Wnioskodawcy.

Wnioskodawca uważa, iż treść art. 21 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sugeruje, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy dotyczy (pomimo tego, że jest w nim mowa o stosunku pracy) również żołnierzy zawodowych przebywających czasowo za granicą i spełniających następujące przesłanki:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zwolnieniem objęte są również i dochody nie przekraczające rocznie równowartości 30 diet.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby poinformować, że w analogicznych przypadkach Izby Skarbowe w tym, Izba Skarbowa w Warszawie, zajmują stanowiska zgodne z wnioskiem Wnioskodawcy, co potwierdza przykładowa decyzja Izby Skarbowej w Warszawie (sygn.: 1401/FB/005-346/JO/06 z dnia 22 czerwca 2006 r.) oraz decyzja Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn.: ILBP2/415-204/07-2/PW z dnia 31 grudnia 2007 r.)

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 powołanej ustawy, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Przepis ten (ust. 15) stanowi, że zwolnienie o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

Stosunek służbowy jest charakterystycznym nie pracowniczym stosunkiem zatrudnienia. Ma on charakter administracyjno - prawny, bowiem przepisy dotyczące jego nawiązania (rozwiązania), jak i szczegółowe regulacje praw i obowiązków jego stron zawarte są w aktach z zakresu prawa administracyjnego. Na podstawie stosunków służbowych zatrudniani są np. żołnierze zawodowi sił zbrojnych RP, funkcjonariusze Policji.

Poszczególne służbowe stosunki zatrudnienia wykazują szereg odrębności w porównaniu z zatrudnieniem na podstawie pracowniczych stosunków zatrudnienia.

Stosunek pracy jest stosunkiem zobowiązującym, gdzie jedna strona (pracownik) zobowiązuje się do świadczenia pracy na rzecz drugiej strony (pracodawcy) pod jego kierownictwem, a pracodawca zobowiązuje się do wypłaty pracownikowi wynagrodzenia. Regulacje prawne dotyczące stosunku pracy uregulowane są w przepisach działu II Kodeksu pracy (art. 22-27 k. p.). Stosunek pracy zazwyczaj strony nawiązują poprzez zawarcie umowy o pracę, jednakże może on powstać także na skutek powołania, mianowania albo wyboru.

Przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych, są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

Z analizy art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że dotyczy on tylko podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, nie obejmuje natomiast dochodów uzyskanych na podstawie stosunku służbowego.

Mając na uwadze, iż Wnioskodawca uzyskiwał dochody ze stosunku służbowego, należy uznać, że nie przysługuje mu prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w złożonym wniosku z dnia 8 lutego 2008 r. dotyczące możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do powołanej interpretacji dotyczącej innego żołnierza zawodowego, należy stwierdzić, iż zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.