IPPB2/415-231/14-4/MK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2014 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 24 marca 2014 r.) oraz piśmie z dnia 21 maja 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/415-231/14-2/MK1 z dnia 14 maja 2014 r. (data odbioru 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży akcji uzyskanego przez zmarłego ojca - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży akcji uzyskanego przez zmarłego ojca.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o poinformowanie o sposobie rozliczenia podatku od sprzedaży w listopadzie 2013 r. akcji ojca, których wartość wyniosła 4800 zł. Ojciec Wnioskodawcy zmarł 31 grudnia 2013 r., matka Wnioskodawcy nie żyje od 12 lat, Wnioskodawca jest jedynym synem zmarłego. Ojciec nie posiadał żadnego majątku i nie toczy się żadne postępowanie sądowe.

Pismem z dnia 14 maja 2014 r. Nr IPPB2/415-231/14-2/MK1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku poprzez:

* uzupełnienie informacji poprzez złożenie oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej,

* wskazanie przepisów prawa, które mają być przedmiotem interpretacji,

* wyczerpująco przedstawienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który ma być przedmiotem interpretacji.

Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

* przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w kontekście przedstawionego stanu faktycznego i adekwatnie do zadanego pytania.

Należy przy tym zauważyć, że opis stanu faktycznego zawarty we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz przyporządkowane do niego pytania jak również stanowisko dotyczące przedmiotowego zakresu sprawy powinno korespondować ze sobą.

* wskazanie nazwy i adresu organu podatkowego (Naczelnika Urzędu Skarbowego) właściwego dla Wnioskodawcy ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej,

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 maja 2014 r.

Pismem z dnia 21 maja 2014 r. (data nadania 21 maja 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku. Ponadto doprecyzował, że w sprawie nie toczy się żadne postępowanie spadkowe, postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy ze śmiercią wygasa obowiązek podatkowy.

2. Jak należy rozliczyć podatek bo Wnioskodawca nie może wypełnić PIT za zmarłego ojca.

Zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą śmierci podatnika wygasa obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy są kapitały pieniężne i inne prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391). Papierami wartościowymi są w rozumieniu tej ustawy m.in. akcje.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy podatkowej jest zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Przy czym, w myśl art. 30b ust. 4 ww. ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Dochodów, o których mowa nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 ustawy).

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 ww. ustawy).

Zatem na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2).

Z powyższego wynika zatem, że podatnikiem w przypadku zbycia akcji jest zbywca akcji i to on ma obowiązek złożyć zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego z takiego zbycia. A zatem rozliczenie podatku dochodowego ciąży na podatniku i tego obowiązku się nie dziedziczy. Oznacza to zarazem brak możliwości sporządzenia zeznania PIT-38 przez spadkobierców w imieniu zmarłego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w listopadzie 2013 r. ojciec Wnioskodawcy sprzedał posiadane akcje a następnie zmarł w dniu 31 grudnia 2013 r. nie dokonawszy rozliczenia podatkowego uzyskanego ze sprzedaży akcji przychodu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z tytułu osiągnięcia w 2013 r. przychodu ze sprzedaży akcji na ojcu Wnioskodawcy ciążył obowiązek złożenia zeznania PIT-38 do 30 kwietnia 2014 r. oraz zapłaty w tym samym terminie wynikającego z zeznania podatku. W związku ze śmiercią ojca nie zostało złożone zeznanie PIT-38.

Mając na uwadze powyższe podkreślenia wymaga fakt, że z chwilą śmierci podatnika jego obowiązek dokonania określonych czynności ustaje - brak jest bowiem podmiotu zobowiązanego do określonego działania. Nie oznacza to jednak, że zobowiązanie podatkowe ojca Wnioskodawcy z tytułu zbycia akcji zostało umorzone lub w jakikolwiek inny sposób wygasło. Zgodnie bowiem z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Powyższe przepisy zakładają zatem sukcesję majątkowych praw i obowiązków, czyli ich przejście na spadkobierców. Dlatego skutkiem śmierci podatnika w zakresie prawa podatkowego jest sukcesja prawna w dziedzinie opodatkowania tzn. przejęcie przez spadkobierców podatnika - podatkowych praw i obowiązków majątkowych, a także w określonych sytuacjach praw niemajątkowych.

Odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania podatkowe oparta jest na przepisach Kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Stosownie do treści art. 98 § 2 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe w tym również za zaległości, o których mowa w art. 52 § 1 oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych stosownie do przepisów księgi czwartej.

Z chwilą śmierci spadkodawcy otwiera się spadek (art. 924 Kodeksu cywilnego), co powoduje nabycie go przez spadkobiercę. Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z mocy prawa z chwilą śmierci spadkodawcy. Nie jest to jednak nabycie definitywne. Spadkobierca może bowiem przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste - spadkobierca odpowiada za długi spadkowe całym swoim majątkiem); przyjąć spadek z ograniczeniem odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza - spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko do wartości stanu czynnego spadku ustalonego w inwentarzu); odrzucić spadek (spadkobierca jest traktowany, jakby nie dożył otwarcia spadku).

Złożenie jednego z powyższych oświadczeń powinno nastąpić w ciągu 6 miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania. Brak oświadczenia spadkobiercy w terminie jest jednoznaczny z prostym przyjęciem spadku (art. 1015 k.c.). Z kolei na podstawie art. 1030 Kodeksu cywilnego do chwili przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko ze spadku. Od chwili przyjęcia spadku ponosi odpowiedzialność za te długi z całego swego majątku. Zakres odpowiedzialności nie jest przy tym w żadnym stopniu uzależniony od tego czy spadkobierca do odpowiedzialności za długi spadkowe poczuwa się, czy też nie.

Wobec powyższego zakres odpowiedzialności spadkobierców zależy od sposobu przyjęcia spadku przez spadkobierców bądź od odrzucenia spadku oraz wysokości udziałów jakie posiadają w spadku.

Fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po zmarłym ojcu nie przesądza jeszcze o braku odpowiedzialności po stronie spadkobiercy za zobowiązanie podatkowe ojca. Wnioskodawca jako syn jest traktowany jak ustawowy spadkobierca. Postępowanie spadkowe jest niezbędne dla rozporządzenia przedmiotami wchodzącymi w skład spadku. Brak przeprowadzonego postępowania spadkowego nie chroni jednak Wnioskodawcy od jakiejkolwiek odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe zmarłego spadkodawcy. O wszczęcie postępowania spadkowego może wystąpić każda osoba, która ma w tym interes prawny w uzyskaniu stwierdzenia nabycia spadku co wcale nie oznacza, że to uprawnienie przysługuje jedynie spadkobiercom. Otóż z tego uprawnienia może skorzystać także wierzyciel spadkodawcy. Powyższe znajduje potwierdzenie w przepisie art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Respektując powyższe uregulowania, stosownie do art. 104 § 1-3 Ordynacji podatkowej, jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Na tej podstawie zgodnie z art. 104 § 2 ww. ustawy, w sytuacji, gdy spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków. Po upływie wskazanego powyżej terminu na postawie art. 104 § 3 ww. ustawy, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Tym samym w przypadku, gdy podatnik spadkodawca, zmarł nie złożywszy zeznania podatkowego bądź organ nie ustalił wysokości zobowiązania podatkowego z tego tytułu w drodze decyzji podatkowej w celu rozliczenia podatkowego zmarłego za dany rok, organ podatkowy korzysta z posiadanych informacji.

W oparciu o te informacje organ zawiadamia spadkobierców o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty. Od tej chwili spadkobiercy mają prawo do zawiadomienia organu podatkowego w ciągu 30 dni o wysokości poniesionych przez spadkodawcę wydatków, z tytułu ulg lub odliczeń. Na tej podstawie organ podatkowy po upływie terminu określonego w art. 104 § 2 ww. ustawy (30 dni), doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

W świetle powyższych przepisów w przypadku śmierci podatnika, zobowiązanie podatkowe związane z uzyskanym przed śmiercią i nie rozliczonym podatkowo dochodem ustala właściwy miejscowo dla zmarłego naczelnik urzędu skarbowego, a ewentualnym podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostają obciążeni spadkobiercy zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz odpowiedzialności za długi spadkowe. W przypadku wystąpienia nadpłaty podatku zwracana jest ona spadkobiercom również z zastosowaniem wspomnianych przepisów Kodeksu cywilnego.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zobowiązanie podatkowe, przypadające na zmarłego w 2013 r. ojca Wnioskodawcy, ustali właściwy dla zmarłego naczelnik urzędu skarbowego, a podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostaną obciążeni spadkobiercy z uwzględnieniem sposobu przyjęcia spadku, a także wysokości przypadających w spadku udziałów.

Z uwagi na powyższe z chwilą śmierci podatnika jego obowiązek dokonania określonych czynności ustaje - brak jest bowiem podmiotu zobowiązanego do określonego działania. Spadkobierca podatnika nie ma obowiązku składania deklaracji za zmarłego, natomiast jego odpowiedzialność będzie wynikać z doręczonej mu przez organ podatkowy decyzji.

Dlatego też Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku z tytułu sprzedaży akcji za zmarłego ojca, jeśli właściwy organ podatkowy wyda decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.