IPPB2/415-23/13/14-7/S/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1898/13 (data wpływu 16 lipca 2014 r.) - stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 511, poz. 307 z późn. zm. dalej: "ustawa o PIT"). Wnioskodawca rozważa objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora) spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej Spółka"). Fakt, iż siedziba Spółki znajdować się będzie na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich zostanie potwierdzony dokumentami rejestrowymi (tzw. certificate of incorporation) wydanymi przez odpowiednie organy tego ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym Spółka zostanie zarejestrowana. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu Spółki Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników.

Wnioskodawca w zakresie pełnionych przez niego obowiązków w ramach funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich będzie odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki i reprezentowanie spółki przed podmiotami trzecimi, jak również będzie podejmować w formie uchwał wszelkie decyzje dotyczące działalności spółki niezastrzeżone na rzecz jej udziałowców. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, zakres pełnionych przez niego obowiązków w ramach funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich, będzie mieścić się w definicji art. 19 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku ("Umowa").

Wnioskodawca rozważa alternatywnie objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora) albo w spółce będącej rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich (posiadającej certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez odpowiednie organy tego emiratu Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym spółka zostanie zarejestrowana) albo w spółce posiadającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (posiadającej tzw. certificate of incorporation wydany przez odpowiednie organy tego emiratu Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym spółka zostanie zarejestrowana).

Na mocy art. 19 Umowy dochód polskiego rezydenta otrzymywany z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. W związku z tym, Zjednoczone Emiraty Arabskie mają prawo skorzystać z przysługującego im prawa do opodatkowania, bądź nie skorzystać - odpowiednio regulując tę kwestię w swoich wewnętrznych przepisach. Faktyczny sposób opodatkowania nie ma jednak żadnego wpływu na dyspozycję przepisu art. 24 pkt 1 lit. a Umowy, zgodnie z którym dochód osiągany przez polskiego rezydenta z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich jest w Polsce zwolniony z opodatkowania, natomiast Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stawkę, która byłaby zastosowana, gdyby przedmiotowy dochód nie był zwolniony z opodatkowania.

Przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych wobec czego pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. Nr IPPB2/415-23/13-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Wnioskodawca odpowiedział w wyznaczonym terminie (data nadania uzupełnienia 7 lutego 2013 r.), uzupełniając przedmiotowy wniosek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał ze Spółki z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 81, poz. 373) - dalej: "UPO", przy czym, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, wynagrodzenie to będzie miało wpływ na ustalenie stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych mającej zastosowanie do innych dochodów Wnioskodawcy podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie, które otrzymywał on będzie ze Spółki z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a UPO, przy czym, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, wynagrodzenie to będzie miało wpływ na ustalenie stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych mającej zastosowanie do innych dochodów Wnioskodawcy podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn.: osoby będące polskimi rezydentami podatkowymi), podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powołany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).

W sprawie objętej niniejszym wnioskiem zastosowanie znajdą postanowienia UPO, tj. art. 19 (dotyczący wynagrodzenia dyrektorów) oraz art. 24 UPO (dotyczący unikania podwójnego opodatkowania).

W myśl art. 19 UPO, wynagrodzenia i inne podobne należności) które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tekst jedn.: w Polsce) otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tekst jedn.: w Zjednoczonych Emiratach Arabskich), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tekst jedn.: w Zjednoczonych Emiratach Arabskich).

Powyższy przepis oznacza, iż na mocy UPO, dochody z tytułu wykonywania obowiązków członka zarządu spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich podlegać będą co do zasady, opodatkowaniu w obu państwach. Przy czym w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania tegoż dochodu, w Polsce znajdzie zastosowanie metodą unikania podwójnego opodatkowania określona w art. 24 ust. 1 lit. a UPO, tj. metoda wyłączenia z progresją.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 24 ust. 1 lit. a UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód łub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b) - który nie znajdzie zastosowania do dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony z opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Innymi słowy, na mocy powołanego przepisu UPO, dochód Wnioskodawcy uzyskany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym; przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyska w danym roku podatkowym również inne dochody podlegające w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, to wówczas dochód uzyskany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich może zostać uwzględniony dla potrzeb obliczania stawki podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Na gruncie ustawy o PIT, do dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce, zastosowanie znajdą zasady opodatkowania określone w art. 27 ust. 8 ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (tekst jedn.: podatnik podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce), oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 (tekst jedn.: dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych) osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Reasumując, wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał z tytułu pełnienia funkcji członka Zarządu Spółki podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych; przy czym, w sytuacji, gdy Wnioskodawca oprócz wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, uzyska wdanym roku podatkowym również inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, dochody z tego wynagrodzenia będą miały wpływ na ustalenie stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych mającej zastosowanie dla tych pozostałych dochodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-23/13-4/LS z dnia 10 kwietnia 2013 r., w której potwierdził stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej opodatkowania dochodu z tytułu objęcia funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce będącej rezydentem podatkowym w ZEA, natomiast w pozostałej części uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono że, mając na uwadze powołany wyżej stan prawny oraz opierając się na treści wniosku - w szczególności udzielonej odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu - stwierdzić należy, że udokumentowanie faktu inkorporacji czy też siedziby spółki w ZEA (certyfikat jej inkorporacji) nie jest tożsame z faktem, iż spółka jest rezydentem podatkowym ZEA. W związku z powyższym wynagrodzenie dyrektora mającego miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu członkostwa w organach zarządczych spółki ZEA posiadającej wyłącznie certyfikat inkorporacji nie będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19 umowy. Natomiast wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce będącej rezydentem podatkowym ZEA - stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak - zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a tej Umowy - ww. dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce. W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnione z opodatkowania dochody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, rezydenta Zjednoczonych Emiratów Arabskich należy wówczas uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od ww. dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Jeśli natomiast Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał innych dochodów opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych, to dochody otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, rezydenta Zjednoczonych Emiratów Arabskich, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach i zwolnione w Polsce, a na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Interpretacja została doręczona w dniu 15 kwietnia 2013 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu 2 maja 2013 r.) Strona wezwała tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 29 maja 2013 r. Nr IPPB2/415-23/12-6/LS (skutecznie doręczonym w dniu 3 czerwca 2011 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 28 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-23/13-4/LS z dnia 10 kwietnia 2013 r.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1898/13 została uchylona zaskarżona interpretacja indywidualna.

W dniu 16 lipca 2014 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1898/13.

Zdaniem Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd uznał, iż zaskarżona interpretacja narusza prawo procesowe.

Na wstępie Sąd wskazuje, że warunkiem uznania interpretacji indywidualnej za prawidłową, jest stwierdzenie, że wyrażone w niej stanowisko organu zostało zajęte na tle przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), bowiem tylko w takiej sytuacji, wnioskodawca uzyska informację czy prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywoła przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Inaczej rzecz ujmując, tylko wówczas interpretacja indywidualna będzie mogła spełnić przypisaną jej funkcję informacyjną i ochronną, tj. dostarczyć wnioskodawcy informacji przydatnych w określonej sytuacji i ochronić go przed negatywnymi skutkami zastosowania się do interpretacji indywidualnej wydanej przez właściwy organ (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1920/12).

Zdaniem Sądu przytoczyć zatem należy podstawowe regulacje związane z instytucją interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl § 2 art. 14b O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, a stosownie do § 3 ww. przepisu, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Z kolei w art. 14c § 1 O.p. wskazano elementy, które powinna zawierać indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, a mianowicie jest to ocena stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Sąd wskazuje, że z przytoczonych unormowań wynika, że to wnioskodawca wyznacza zakres udzielanej interpretacji, bowiem organ interpretacyjny jest związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, a to wyklucza samodzielnie dokonywanie ustaleń faktycznych przez organ, jak i wykraczanie poza okoliczności faktyczne zaprezentowane przez wnioskodawcę.

Jak podkreśla się w orzecznictwie, specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w świetle wskazanych przepisów O.p., polega na tym, że organ może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej zajętego stanowiska (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 20 czerwca 2011 r. I FSK 897/10).

Zatem, zdaniem Sądu, przed wydaniem interpretacji, organ podatkowy zobowiązany jest stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób pełny i wyczerpujący przedstawiono zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe/ i czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego. Wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy.

Z powyższego wynika związanie organu ze względu na zaprezentowane przez wnioskodawcę elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jak i ze względu na zakres problemu prawnego, jaki strona wskaże we wniosku. W oparciu o przywołane przepisy O.p. regulujące instytucję interpretacji, organ nie jest uprawniony do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych nie przedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok z dnia 29 lutego 2012 r. II FSK 1523/10).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd wskazuje, że we wniosku o wydanie interpretacji strona w sposób precyzyjny zakreśliła ramy wydanej interpretacji zadając jednoznaczne pytanie, a mianowicie czy wynagrodzenie, które będzie otrzymywał ze Spółki z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a u.p.o., przy czym, zgodnie z art. 27 ust. 8 u.p.d.f. wynagrodzenie to będzie miało wpływ na ustalenie stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych mającej zastosowanie do innych dochodów Skarżącego podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący oczekiwał uzyskania interpretacji przepisów prawa podatkowego odnośnie zasad opodatkowania dochodów, które będzie otrzymywał z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Celem pełnego przedstawienia zdarzenia przyszłego, Skarżący wskazał w uzupełnieniu wniosku, iż rozważa alternatywnie objęcie funkcji członka zarządu w jednej z dwóch typów spółek, które funkcjonują w ramach reżimu prawnego obowiązującego w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Dla scharakteryzowania jednej z tych spółek Skarżący wskazał, że spółka ta posiadać będzie siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Dodatkowo, wskazał również, że spółka ta posiadać będzie tzw. certificate of incorporation wydany przez odpowiednie organy właściwego emiratu Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym spółka zostanie zarejestrowana.

Zdaniem Sądu, w ramach tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, zgodnie z pytaniem Skarżącego, Organ zobowiązany był zatem do udzielenia odpowiedzi, czy wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu takiej spółki podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a u.p.o.

Zasady opodatkowania wynagrodzeń otrzymywanych przez polskich dyrektorów spółek z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich regulują postanowienia art. 19 u.p.o. Zgodnie z przepisami tego artykułu, wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, mogą być opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Na mocy zaś art. 24 ust. 1 lit. a u.p.o., w przypadku gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami omawianej ustawy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni taki dochód od opodatkowania, natomiast przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałej części dochodu może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniona część dochodu nie podlegała zwolnieniu.

W świetle art. 3 ust. 1 lit. e u.p.o., określenie "osoba" obejmuje osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób utworzone w jednym z Umawiających się Państw zgodnie z jego ustawodawstwem. Jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. f u.p.o. poprzez "spółkę" należy rozumieć każdą osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną. Art. 4 u.p.o. wskazuje natomiast kryteria pozwalające uznać daną osobę za rezydenta Umawiającego się Państwa, zgodnie z którymi poprzez osobę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie należy rozumieć każdą osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Sąd wskazuje, że aby zatem udzielić interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stanowiącej odpowiedź na pytanie postawione przez Skarżącego, Organ intepretacyjny zobowiązany był, w szczególności, do przeprowadzenia analizy, czy Spółka w której Skarżący ma pełnić funkcję członka zarządu (dyrektora) może być uznana za "spółkę mającą siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich", a więc, czy zgodnie z prawem tego państwa podlega ona tam opodatkowaniu z uwagi na siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Uznając stanowisko Skarżącego w tym zakresie za nieprawidłowe, Organ zobowiązany był, w oparciu o art. 14c § 2 O.p., do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, przy czym ocena taka winna być wyczerpująca, rzetelna i konkretna, tak aby podatnik mógł się do niej zastosować.

Tymczasem w zaskarżonej Interpretacji odpowiedź Organu na pytanie zadane przez Skarżącego ograniczyła się do stwierdzenia, iż udokumentowanie faktu inkorporacji spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich nie jest tożsame z rezydencją podatkową spółki. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że Skarżący nie występował jednak z wnioskiem o potwierdzenie, czy udokumentowanie faktu inkorporacji spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich jest tożsame z posiadaniem rezydencji podatkowej. Fakt ten jest bowiem bezsporny chociażby z tej przyczyny, że certificate of incorporation jest dokumentem potwierdzającym jedynie fakt wpisania spółki do właściwego rejestru w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, natomiast nie rozstrzyga o rezydencji podatkowej spółki - o tym bowiem decyduje, zgodnie z regulacjami u.p.o., jedynie fakt podlegania przez spółkę nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (podobnie w Polsce odpis aktualny z KRS nie przesądza jeszcze o posiadaniu rezydencji podatkowej - o tym decydują regulacje właściwych ustaw o podatku dochodowym).

Skarżący wskazał co prawda w opisie zdarzenia przyszłego, że Spółka posiadać będzie certificate of incorporation, ale miało to na celu jedynie przybliżenie cech tej spółki, które mogły być pomocne w ocenie pytania Skarżącego przez Organ Interpretacyjny. W szczególności, Skarżący w żadnej części, czy to opisu zdarzenia przyszłego, czy uzasadnienia swojego stanowiska nie twierdził, że fakt posiadania certificate of incorporation jest równoznaczny czy tożsamy z posiadaniem statusu rezydenta podatkowego Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

Zdaniem Sądu, podzielić należy zatem zarzut skargi, że Skarżący otrzymał interpretację, w której Organ uznał stanowisko Skarżącego w części za nieprawidłowe, ale nie przedstawił jednocześnie żadnego uzasadnienia dla takiej oceny. Za uzasadnienie trudno bowiem uznać wskazanie, że "udokumentowanie faktu inkorporacji czy też siedziby spółki w ZEA (certyfikat jej inkorporacji) nie jest tożsame z faktem, iż spółka jest rezydentem podatkowym ZEA".

Reasumując powyższe, w ocenie Sądu, tak skonstruowana interpretacja pozostaje w sprzeczności z dyspozycją art. 14c § 1 O.p., bowiem organ, wbrew przywołanej wyżej specyfice postępowania interpretacyjnego wyszedł poza granice przedstawionego we wniosku przez stronę zakresu problemu prawnego i podjął próbę zweryfikowania stanu faktycznego, wskazując na potrzebę udokumentowania rezydencji podatkowej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i uznając, źe udokumentowanie faktu inkorporacji czy też siedziby spółki w Zjednoczonych Emiratach Arabskich nie jest wystarczające aby wykazać, że spółka jest rezydentem podatkowym. Podkreślić przy tym należy, że wnioskodawca nie objął zakresem wniosku zagadnienia dotyczącego wykazania i udokumentowania rezydencji podatkowej spółki w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Przedstawiając stan faktyczny i uzupełniając go na żądanie organu wskazał, że spółka będzie rezydentem podatkowym w Zjednoczonych Emiratach Arabskich oraz, że będzie miała swą siedzibę rejestrową na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, co zostanie potwierdzone odpowiednimi dokumentami wydanymi przez odpowiednie lokalne władze (tekst jedn.: ang. certificate of incorporation lub ang. incumbency certificate), Nie oznacza to jednak, jak przyjął organ w wydanej interpretacji, że rezydencja podatkowa zostanie wykazana ww. dokumentami, gdyż jak wynika z kontekstu, mają one wykazać siedzibę rejestrową spółki. Wnioskodawca wyraźnie we wniosku wskazał, że spółka będzie rezydentem podatkowym, jest to zatem element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zaprezentowanego przez stronę, który nie został ujęty we wniosku problemowo i nie został przez stronę poddany ocenie organu w kontekście przedstawionych zagadnień i ich podatkowej kwalifikacji. Brak było zatem podstaw do przyjęcia w wydanej interpretacji, że stanowisko wnioskodawcy w pozostałej części (czyli dotyczącej tej kwestii) jest nieprawidłowe.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, zawierająca zwłaszcza negatywną ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe (w ocenie organu interpretacyjnego), poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska (por, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 431/12). W niniejszej sprawie organ nie sprostał tym wymogom, albowiem z zaskarżonej interpretacji nie można w sposób jednoznaczny wywieść w jakim zakresie i dlaczego stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, skoro organ podzielił stanowisko wnioskodawcy odnośnie dwóch zadanych we wniosku pytań i uwzględnił oświadczenie, że spółka będzie rezydentem podatkowym.

Sąd nie podzielił jednocześnie zarzutów skargi wskazujących na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 19 i 24 ust. 1 lit. a u.p.o., uznając iż ocena taka byłaby na tle wskazanego naruszenia procesowego przedwczesna i to tym bardziej, że - jak wskazano wyżej - należy podzielić wątpliwości strony skarżącej co do możliwości zrozumienia toku rozumowania organu podatkowego i ostatecznych wniosków, które wyprowadza on w treści zaskarżonej interpretacji.

W ponownie rozpoznawanej sprawie organ podatkowy będzie zobowiązany do uwzględnienia powyższych wskazań i udzielenia interpretacji w granicach nakreślonych wnioskiem o wydanie interpretacji i dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację i na podstawie art. 152 p.p.s.a. określił, że nie podlega ona wykonaniu, a o zwrocie kosztów postępowania sądowego orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1898/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania wynagrodzeń dyrektorów regulują postanowienia art. 19 umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373).

W myśl art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373), wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Odnosząc się do użytego w art. 19 Umowy określenia przedmiotu opodatkowania należy wskazać, że przez wynagrodzenia i inne podobne należności otrzymywane z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki należy rozumieć wyłącznie należności wynikające z pełnienia funkcji zarządczych i nadzorczych w spółce, a nie innych funkcji pełnionych dodatkowo przez osoby będące członkami zarządu, rady nadzorczej lub innego podobnego organu spółki (np. funkcji doradcy, konsultanta). Chodzi zatem o należności z tytułu czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką. Wskazać również należy, że z Komentarza do art. 16 Modelowej Konwencji (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Editio, str. 957-958) wynika, że artykuł ten obejmuje wyłącznie wynagrodzenie wypłacone w zamian za nadzór nad zarządzaniem spółką.

Ponadto, użyty w wyżej powołanym przepisie art. 19 Umowy zwrot "mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie" określa, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w państwie rezydencji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt e) umowy, określenie "osoba" obejmuje osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób utworzone w jednym z Umawiających się Państw zgodnie z jego ustawodawstwem.

Jednocześnie określenie "spółka" oznacza każdą osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 pkt f) umowy).

Artykuł 4 umowy wskazuje natomiast kryteria pozwalające uznać osobę za rezydenta umawiającego się państwa. Zazwyczaj ustawodawstwa poszczególnych państw nakładają nieograniczony obowiązek podatkowy oparty na osobistych więzach podatnika z danym państwem, polegających przede wszystkim na fakcie zamieszkania lub posiadania siedziby w tym państwie.

Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Jeżeli spółka posiada siedzibę w obu umawiających się państwach, to uważa się ją za mającą siedzibę w tym państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu (art. 4 ust. 3 umowy).

Miejsce faktycznego zarządu to miejsce, w którym z merytorycznego punktu widzenia podejmowane są najważniejsze decyzje w sprawach zarządzania i w sprawach handlowych, niezbędne do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa jako całości. W celu ustalenia miejsca faktycznego zarządu powinny być brane pod uwagę wszystkie fakty i okoliczności. Dany podmiot może mieć więcej niż jedno miejsce zarządu, lecz może mieć tylko jedno miejsce faktycznego zarządu (pkt 24 Komentarza do art. 4 MK).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 511, poz. 307 z późn. zm. dalej: "ustawa o PIT").

Wnioskodawca rozważa objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora) spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej Spółka"). Fakt, iż siedziba Spółki znajdować się będzie na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich zostanie potwierdzony dokumentami rejestrowymi (tzw. certificate of incorporation) wydanymi przez odpowiednie organy tego ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym Spółka zostanie zarejestrowana. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu Spółki Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników.

Wnioskodawca w zakresie pełnionych przez niego obowiązków w ramach funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich będzie odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki i reprezentowanie spółki przed podmiotami trzecimi, jak również będzie podejmować w formie uchwał wszelkie decyzje dotyczące działalności spółki niezastrzeżone na rzecz jej udziałowców. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, zakres pełnionych przez niego obowiązków w ramach funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich, będzie mieścić się w definicji art. 19 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku ("Umowa").

Wnioskodawca rozważa alternatywnie objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora) albo w spółce będącej rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich (posiadającej certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez odpowiednie organy tego emiratu Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym spółka zostanie zarejestrowana) albo w spółce posiadającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (posiadającej tzw. certificate of incorporation wydany przez odpowiednie organy tego emiratu Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym spółka zostanie zarejestrowana).

Na mocy art. 19 Umowy dochód polskiego rezydenta otrzymywany z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. W związku z tym, Zjednoczone Emiraty Arabskie mają prawo skorzystać z przysługującego im prawa do opodatkowania, bądź nie skorzystać - odpowiednio regulując tę kwestię w swoich wewnętrznych przepisach. Faktyczny sposób opodatkowania nie ma jednak żadnego wpływu na dyspozycję przepisu art. 24 pkt 1 lit. a Umowy, zgodnie z którym dochód osiągany przez polskiego rezydenta z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki kapitałowej prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich jest w Polsce zwolniony z opodatkowania, natomiast Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stawkę, która byłaby zastosowana, gdyby przedmiotowy dochód nie był zwolniony z opodatkowania.

Mając na uwadze powołany wyżej stan prawny, treść wniosku oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1898/13 - stwierdzić należy, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora) w Spółce - stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak - zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a tej Umowy - ww. dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnione z opodatkowania dochody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, należy wówczas uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od ww. dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Jeśli natomiast Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał innych dochodów opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych, to dochody otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach i zwolnione w Polsce, a na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Końcowo zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wynagrodzenia członka zarządu (dyrektora) spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, o którym mowa w art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Gdyby Wnioskodawca otrzymywał od spółki wynagrodzenie z innego, niż wskazany wyżej, tytułu - interpretacja w tym zakresie nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.