IPPB2/415-216/12-2/JK3 - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce z siedzibą na terytorium Cypru.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - jest prawidłowe.

W dniu 14 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni posiadająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będąca polskim rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) została powołana na stanowisko dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą w Republice Cypru (dalej: "Spółka"). Spółka jest cypryjskim rezydentem podatkowym, a stanowisko dyrektora jest odpowiednikiem członka zarządu polskiej spółki kapitałowej. Z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce Wnioskodawczyni może w przyszłości otrzymywać wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę i otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce zgodnie z postanowieniami art. 16 w związku z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, a jego wysokość może jedynie wpływać na wysokość stopy procentowej podatku dochodowego mającej zastosowanie do ewentualnych innych dochodów Wnioskodawczyni podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ("ustawa PIT"), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Przepis ten ustanawia tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Niemniej jednak stosownie do art. 4a ustawy PIT, wyżej powołany przepis stosuje się z uwzględnieniem postanowień umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W przypadku dochodów uzyskiwanych przez Podatnika, będącego polskim rezydentem podatkowym, wypłacanych przez Spółkę, będącą cypryjskim rezydentem podatkowym, zastosowanie znajdzie Umowa z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: "Upo"). Zgodnie z art. 16 Upo, "wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie." W przedmiotowym stanie faktycznym na podstawie cytowanego przepisu należy uznać, że wynagrodzenie dyrektorskie, które może być uzyskiwane przez Podatnika od Spółki w przyszłości, powinno podlegać opodatkowaniu w Republice Cypru.

W związku z użytym w art. 16 Upo zwrotem "rada nadzorcza" należy wskazać, iż funkcja dyrektora pełniona przez Wnioskodawczynię w Spółce odpowiada stanowisku członka zarządu lub członka rady nadzorczej w polskiej spółce kapitałowej i tym samym zakres zastosowania przedmiotowego art. 16 Upo powinien być szerszy, niż tylko odnoszący się ściśle do "wynagrodzeń uzyskiwanych przez członków rady nadzorczej". Powyższe potwierdza wersja angielska Upo, w której odpowiednio art. 16 ma następujące brzmienie: "Directors fees and other similar payments derived by a resident of a Contracting State in his capacity as a member of the board of directors of a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other Contracting State". W przytoczonej wersji angielskiej określenie organu "board of directors" nie może być zawężane wyłącznie do rady nadzorczej, lecz musi obejmować również inne organy, w tym m.in. zarząd, którego odpowiednikiem w spółkach cypryjskich jest właśnie "board of directors". Mając na względzie powyższe oraz biorąc pod uwagę, że zgodnie z art. 30 Upo w przypadku rozbieżności interpretacyjnych wersją rozstrzygającą jest wersja angielska tekstu umowy, należy definitywnie uznać, iż wynagrodzenie uzyskiwane przez Podatnika za pełnienie funkcji dyrektora w Spółce będzie regulowane przepisem art. 16 Upo.

Celem uniknięcia podwójnego opodatkowania wynagrodzenia uzyskiwanego przez Wnioskodawczynię będącą dyrektorem w Spółce należy zastosować określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) Upo metodę unikania podwójnego opodatkowania, tj. tzw. metodę wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli polski rezydent podatkowy osiąga dochód (lub posiada majątek), który zgodnie z postanowieniami Upo może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód (lub majątek) od opodatkowania.Z kolei art. 24 ust. 4 Upo stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Upo dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania. Oznacza to, że wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawczynię od Spółki z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w tejże Spółce będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce. Jednak zgodnie z przepisami ustawy PIT uzyskany na Cyprze dochód w postaci wynagrodzenia dyrektorskiego powinien zostać uwzględniony dla potrzeb określenia stopy procentowej podatku od ewentualnych pozostałych dochodów Wnioskodawczyni podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Mianowicie, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy PIT podatek powinien być określony u Wnioskodawczyni w następujący sposób:

Podsumowując, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce powinien, zgodnie z art. 16 Upo, podlegać opodatkowaniu na terytorium Cypru, a w Polsce będzie on zwolniony z opodatkowania, choć będzie miał wpływ na stopę procentową podatku w odniesieniu do ewentualnych pozostałych dochodów Wnioskodawczyni podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Wnioskodawczyni wskazuje, że poprawność ww. stanowiska znajduje potwierdzenie w wydawanych w pisemnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, w tym m.in. w interpretacjach z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. Nr IPPB4/415-716/11-4/MP) i z dnia 17 stycznia 2012 r. (sygn. Nr IPPB2/415-945/11-2/LS) wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do ust. 1a ww. artykułu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Artykuł 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza". Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze "rady nadzorczej", a co najwyżej "radę dyrektorów". Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków "rad nadzorczych".Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawcy, który pełni funkcję dyrektora i wykonuje czynności nadzorcze w spółce z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawczyni na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Artykuł 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

Reasumując należy stwierdzić, że uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 lit a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód Wnioskodawczyni uzyskany na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.