IPPB2/415-216/11-5/AK - Ustalenie obowiązków płatnika związanych z wypłatą wynagrodzenia za umorzone udziały otrzymane uprzednio przez udziałowców spółki w drodze darowizny.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłatą wynagrodzenia za umorzone udziały otrzymane przez udziałowców Spółki w drodze darowizny (tzw. umorzenie dobrowolne) - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłatą wynagrodzenia za umorzone udziały otrzymane przez udziałowców Spółki w drodze darowizny (tzw. umorzenie dobrowolne).

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Osoby fizyczne otrzymają w drodze darowizny udziały w spółce Wnioskodawcy. Darowizna zostania przekazana przez darczyńców (osoby fizyczne) na podstawie umów darowizny sporządzonych w formie aktu notarialnego.

Udziały które osoby fizyczne uzyskają w drodze darowizny zostaną umorzone. Wynagrodzenie z tytułu umorzenia zostanie ustalone na rzecz osób fizycznych zgodnie z odpowiednimi regulacjami prawa spółek oraz umowy spółki. Wnioskodawca, jako płatnik, zobowiązany będzie do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wypłacając dochody z tytułu umorzenia udziałów na rzecz osób fizycznych, (które uzyskały te udziały w drodze darowizny), powinien (w świetle art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) obliczyć i odprowadzić podatek przyjmując, że dochodem z umorzenia udziałów otrzymanych przez daną osobę fizyczną na podstawie umowy darowizny, jest dochód faktycznie uzyskany pomniejszony o koszty uzyskania przychodu ustalone w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia dokonania darowizny, tzn. czy dochód taki stanowi różnicę pomiędzy wynagrodzeniem otrzymanym przez osoby fizyczne z tytułu umorzenia udziałów a wartością rynkową udziałów z dnia nabycia w drodze darowizny.

Pismem z dnia 4 maja 2011 r. nr IPPB2/415-216/11-2/AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* wskazanie w jakim trybie (dobrowolnym czy przymusowym) ma nastąpić umorzenie przedmiotowych udziałów,

* jeżeli umorzenie udziałów nastąpi zarówno w trybie dobrowolnym jak i przymusowym, Spółka zobowiązana jest do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie odnośnie obu przedstawionych zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie (data wpływu uzupełnienia 16 maja 2011 r. data nadania 11 maja 2011 r.).Wnioskodawca wskazała, iż rozważane są dwa sposoby umorzenia udziałów tj. umorzenie w trybie przymusowym oraz dobrowolnym. Natomiast przedstawione we wniosku własne stanowisko w sprawie znajduje zastosowanie do obu przedstawionych zdarzeń przyszłych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie obowiązków płatnika związanych ze zbyciem udziałów za wynagrodzeniem w celu umorzenia, otrzymanych w drodze darowizny (tzw. umorzenie dobrowolne).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, iż dochodem osób fizycznych opodatkowanym 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad ich wartością rynkową z dnia otrzymania darowizny. Podatek potrącony powinien być przez Spółkę jako płatnika z wypłaconego Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ("u.p.d.o.f.") źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (...) określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. W świetle art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f., do tej kategorii przychodów (tj. dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych) zaliczyć należy m.in. faktycznie uzyskany dochód z umorzenia udziałów w spółce będącej osobą prawną.

Od przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Należy jednocześnie podkreślić, iż w świetle art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f., zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem jednak regulacji określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d u.p.d.o.f.

Podstawę opodatkowania w przypadku umorzenia udziałów w spółce mającej osobowość prawną reguluje art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f., który - zgodnie z treścią przywołanej wcześniej regulacji, jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f., "dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny".

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje znaczenia pojęcia "wartości udziału z dnia nabycia spadku lub darowizny" użytego w przytoczonym przepisie. W ocenie Wnioskodawczyni powyższe sformułowanie rozumieć należy jako wartość udziału określoną w umowie darowizny, nie wyższą jednak od jego wartości rynkowej z dnia darowizny.

Zdaniem Wnioskodawcy, za interpretacją tą przemawia w szczególności fakt, że właśnie wartość rynkowa stanowi zgodnie z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania nabycia udziału podatkiem od darowizn.

W świetle powyższego, w wskazanym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego, opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlegać będzie (zdaniem Wnioskodawcy) nadwyżka przychodu faktycznie otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad ich wartością rynkową z dnia nabycia w drodze darowizny.

W myśl art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., osoby prawne są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych m.in. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Płatnicy ci obowiązani są na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy przekazać kwotę zryczałtowanego podatku w terminie do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika.

Podatek powinien zostać potrącony przez Spółkę (jako płatnika) z wypłaconego tytułem umorzenia udziałów wynagrodzenia i wpłacony do 20-go dnia następnego miesiąca na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby Spółki. Podatek powinien być obliczony od dochodu stanowiącego różnicę pomiędzy przychodem uzyskanym przez osobę fizyczną w związku z umorzeniem a wartością umorzonych udziałów z dnia uzyskania przez tę osobę udziałów w drodze darowizny.

Warto przy tym zaznaczyć, że w analogicznych sprawach wydawane były interpretacje przepisów podatkowych zbieżne z przedstawioną przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku, np.:

a. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r. (znak: IPPB4/415-185/08-2/SP), z dnia 3 lipca 2009 r. (znak: IPPB4/415-326/09-3IMP), z dnia 7 stycznia 2009 r. (znak: IPPB2/415-1206/08-2/MG), z dnia 16 lutego 2009 r. (znak: IPPB2/415-1564/08-2/AK) oraz z dnia 7 listopada 2008 r. (znak: IPPB2/415- 1200/08-2/SP);

b. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 stycznia 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-1063/09/NG) oraz z dnia 22 stycznia 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-1134/09/MMa);

c. interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 listopada 2008 r. (znak: ILPB2/415-541/08-2/MK).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzona ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) zmieniła zasady opodatkowania przychodów (dochodów) z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia.

Przepisem art. 1 ust. 16 nowelizacji z dnia 1 stycznia 2011 r. uchylono pkt 2 art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym od 1 stycznia 2011 r. dochód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki mającej osobowość prawną w celu umorzenia tych udziałów (akcji), podlega opodatkowaniu na zasadach, jakie obowiązują w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Instytucja umorzenia akcji (udziałów) wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 359 (w razie umorzenia akcji) i odpowiednio w art. 199 (w razie umorzenia udziałów) ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Przepisy te stanowią, że akcje (udziały) mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji lub udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków, także w przypadku umorzenia przymusowego, dochodzi do umorzenia akcji (udziałów). W każdym z tych przypadków, zgodnie z art. 359 § 2 k.s.h., umorzenie wymaga uchwały walnego zgromadzenia (zgromadzenia wspólników), określającej w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umarzane akcje (udziały) bądź uzasadnienie umorzenia bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z: odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy podatkowej).

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy jest zgodnie z ust. 2 pkt 4 tego artykułu różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Dochodów, o których mowa powyżej, zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy).

W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2).

W związku z tym, że zbywca udziałów sam opodatkowuje dochód uzyskany z tytułu ich zbycia - stosownie do wskazanego wyżej art. 45 ust. 1a pkt 1 - na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczyły konkretnych indywidualnych spraw, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Jak również orzeczenia te zapadły odnośnie zaistniałych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, które ziściły się lub miały się ziścić do dnia 31 grudnia 2010 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.