IPPB2/415-209/11-2/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu dywidendy oraz odsetek w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu dywidendy oraz odsetek w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Posiada udziały w spółce z siedzibą na Cyprze (dalej: Spółka) oraz zasiada w zarządzie tej Spółki. Z tytułu posiadanych udziałów Spółka dokonywać będzie na rzecz Wnioskodawcy wypłaty dywidend.

Dodatkowo, w związku z pełnionymi obowiązkami członka zarządu, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie od Spółki.

Poza przychodami wskazanymi powyżej, Wnioskodawca będzie także otrzymywał od Spółki odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 4 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej; UPO).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania Nr 1:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm., dalej: ustawa o p.d.o.f.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Na podstawie art. 4a ustawy o p.d.o.f., przepisy art. 3 ust. 1 ustawy p.d.o.f. stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Stosownie do art. 10 ust. 1 i 2 UPO, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie (Cypr) osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie (Polska) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć kwoty dywidend brutto.

Podobnie, na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 UPO, odsetki powstająca w Umawiającym się Państwie (Cypr) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie (Polska) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (Polska). Odsetki te mogą być jednakże opodatkowane również w tym Umawiającym się Państwie (Cypr) i według prawa tego Państwa, w którym powstają, ale jeżeli odbiorca odsetek jest ich właścicielem (tak, jak w przedmiotowej sytuacji), to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10% kwoty odsetek brutto.

Z powyższych przepisów wynika, że zgodnie z postanowieniami UPO, zarówno dywidendy wypłacane na rzecz polskich udziałowców spółki z siedzibą na Cyprze, jak i odsetki powstające na Cyprze i wypłacone na rzecz polskiego rezydenta, mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i na Cyprze, jednakże na terytorium Cypru stawka podatku nie może przekroczyć 10% kwoty brutto dywidend i odsetek.

Z uwagi na fakt, iż zgodnie z przytoczonymi wyżej regulacjami, postanowienia UPO dają zarówno Polsce (jako krajowi rezydencji) jak i Cyprowi (jako krajowi źródła) prawo do opodatkowania dochodów z dywidend i odsetek, konieczne jest ustalenie zasad unikania podwójnego opodatkowania wskazanych w UPO, mających zastosowanie do dywidend i odsetek uzyskanych od podmiotu cypryjskiego przez polskiego rezydenta podatkowego.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 UPO (art. 10 UPO dotyczy dywidend, natomiast art. 11 UPO dotyczy odsetek) może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu, zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze. W odniesieniu do podatku od dywidend i odsetek, UPO przewiduje zatem metodę proporcjonalnego odliczenia, jako metodę unikania podwójnego opodatkowania. Jednocześnie art. 24 ust. 3 wskazuje, iż podatek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b) i ust. 2 UPO, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

Wskazać należy, iż brzmienie art. 24 ust. 1 lit. b) UPO w języku polskim przesądza o tym, że odliczeniu od podatku polskiego podlega wyłącznie podatek zapłacony na Cyprze. Za taki podatek w myśl art. 24 ust. 3 UPO uważa się jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo cypryjskie.

W tym miejscu trzeba jednak zaznaczyć, iż treść wskazanych powyżej artykułów w polskiej wersji językowej różni się od treści tych samych przepisów zawartych w angielskiej wersji językowej UPO, istotnie wpływając na wysokość obciążeń podatkowych należnych w Polsce od dywidend i odsetek wypłaconych przez podmiot cypryjski.

Zgodnie z art. 30 UPO, w przypadku rozbieżności przy interpretacji treści UPO w poszczególnych wersjach językowych, tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający. Konsekwentnie, aby ostatecznie ustalić, jakie kwoty w świetle UPO podlegają odliczeniu od podatku należnego w Polsce od dywidend i odsetek wypłaconych przez podmiot cypryjski, należy dokonać analizy angielskiej wersji odpowiednich artykułów UPO. Tak też, w angielskiej wersji art. 24 ust. 1 lit. b) znajduje się określenie "tax payable in Cyprus", czyli "podatek podlegający zapłaceniu na Cyprze". Określenie to zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 3 UPO, którego angielską wersję zamieszczamy poniżej:

The tax payable in a Contracting State mentioned in subparagraph (b) of paragraph 1 and paragraph 2 of this Article shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the Iegal provisions conceming tax reduction, exemption or tax incentives granted under the laws of the Contracting State. For the purposes of paragraph 2 of Article 10 end paragraph 2 of Article 11, the amount of the tax shall be deemed to be 10% of the gross amount of dividend and interest and for the purpose of paragraph 2 of Article 12, the amount of tax shall be deemed to be 5% of the gross amount of royalties.

Prawidłowe tłumaczenie angielskiej wersji powyższego przepisu (zdanie pierwsze) powinno brzmieć następująco:

Podatek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b) i ust. 2 UPO, podlegający zapłacie w Umawiającym się Państwie powinien również uwzględniać wartość podatku, która byłaby należna w tym państwie, gdyby nie ulgi, zwolnienia i inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

Zatem zgodnie z przytoczonym tłumaczeniem angielskiej wersji językowej UPO, odliczeniu od podatku należnego w Polsce powinna podlegać również równowartość podatku cypryjskiego (do wysokości ustalonych w UPO limitów), który byłby należny na Cyprze, gdy nie zastosowane zgodnie z tamtejszym ustawodawstwem ulgi czy zwolnienia. Omawiany przepis UPO nie uzależnia bowiem odliczenia od polskiego podatku od faktycznej zapłaty podatku na terytorium Cypru.

Innymi słowy, zgodnie z poprawnym tłumaczeniem art. 24 ust. 3 UPO, w zw. z art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, odliczeniu od podatku należnego w Polsce podlega maksymalna wartość podatku, która zgodnie z UPO może być należna do zapłaty na Cyprze, niezależnie od tego, czy podatek ten faktycznie został na Cyprze zapłacony (czy też Cypr pozwolił na jego niezapłacenie na podstawie swojego ustawodawstwa wewnętrznego). Zgodnie art. 24 ust. 3 UPO, kwota podatku podlegającego odliczeniu w Polsce wynosi 10% (niezależnie od tego czy podatek został zapłacony czy nie).

Reasumując powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, iż zgodnie z angielską wersją przepisów UPO, która w przypadku wątpliwości interpretacyjnych co do treści polskiego tekstu UPO jest wersją rozstrzygającą, Polska zobowiązana jest do umożliwienia polskiemu rezydentowi uzyskującemu dywidendy oraz odsetki od spółki cypryjskiej, zastosowania odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty w Polsce, równowartości podatku, jaki może być zapłacony na Cyprze. Podatnik uzyskujący dywidendy oraz odsetki wypłacane przez spółkę cypryjską ma zatem prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty równej 10% wartości dywidend i odsetek brutto, bez względu na to, czy podatek od tych dywidend i odsetek został faktycznie zapłacony na Cyprze.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że analogiczne stany faktyczne niejednokrotnie były już przedmiotem interpretacji indywidualnych Ministra Finansów, a stanowiska wnioskodawców uznawane były za prawidłowe. Poniżej sygnatury przykładowych interpretacji:

IPPB4/415-679/10-2/MS1 - 2010.09.17

IBPB4/2/415-828/09-2/JK - 2010.02.24

IPPB2/4I5-711l/10-2/AS - 2010.09.30

IPPB4/415-7/09-2/M0 - 2009.02.11

IPPB4/415-18/09-2/JK - 2009.01.26.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie "dywidendy", o którym mowa w polsko - cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

Na podstawie art. 11 ust. 1 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 11 ust. 2 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, odsetki takie mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz gdy odbiorca jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek.

Należy zauważyć, że określenie "odsetki", o którym mowa w polsko - cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochód od pożyczek rządowych, obligacji lub skryptów dłużnych zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem uczestniczenia w zyskach oraz wszelkiego rodzaju roszczeń, jak również innego rodzaju dochody, które według ustawodawstwa podatkowego Państwa, z którego dochody pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Stosownie do art. 24 ust. 3 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Artykuł 24 ust. 1 lit. b) polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze.

Angielskie wyrażenie "tax payable" użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie "but for" użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako "gdyby nie" a nie jako "z wyjątkiem".

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: "Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa."

Reasumując należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend oraz wartości odsetek, które stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.