IPPB2/415-178/14-2/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z objęciem pracowników Spółki będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych systemem FICA - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z objęciem pracowników Spółki będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych systemem FICA.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności C. (Poland) Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz świadczenie usług obsługi biznesowej. Działalność Spółki polega na świadczeniu usług rachunkowo-księgowych oraz konsultingowych. Spółka należy do grupy spółek C. (dalej: "Grupa C."). Spółka zatrudnia m.in. pracowników będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych (dalej: pracownicy).

Pracownicy są objęci na terytorium Stanów Zjednoczonych podatkiem Federal Insurance Contributions Act (dalej - FICA), który opłacany jest przez centralę Grupy C. - spółkę C.-P. Inc. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: C.). FICA jest podatkiem związanym z finansowaniem federalnych systemów ubezpieczenia społecznego (Social Security) oraz ubezpieczenia zdrowotnego (Medicare). Objęcie systemem FICA uprawnia jego beneficjentów do korzystania ze świadczeń pomocy społecznej i opieki zdrowotnej na terytorium Stanów Zjednoczonych.

Opłacanie kosztów FICA przez C. nie stanowi elementu warunków pracy i płacy pracowników, nie jest objęte zapisami umów o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników zatrudnionych w Spółce. Wszelkie plany i decyzje dotyczące udziału pracowników w systemie FICA podejmowane są przez C., zaś Spółka nie ma na nie wpływu. Na podstawie ustaleń przyjętych przez podmioty należące do Grupy C., C. refakturuje na Spółkę koszty FICA opłacane na rzecz zagranicznych pracowników Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy objęcie systemem FICA pracowników Spółki skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu opodatkowanego w Polsce, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku.

2. Czy objęcie systemem FICA pracowników Spółki skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o PIT.

3. Czy objęcie systemem FICA pracowników Spółki skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, objęcie systemem FICA pracowników Spółki nie skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu opodatkowanego w Polsce, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku.

Ad. 2

W opinii Wnioskodawcy, objęcie systemem FICA pracowników Spółki nie skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku na podstawie art. 31 ustawy o PIT.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy, objęcie systemem FICA pracowników Spółki skutkuje powstaniem po stronie pracowników przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracowników przychodu.

Miejsce opodatkowania przysporzenia w postaci objęcia systemem FICA

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychód należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. W ocenie Wnioskodawcy, objęcie pracowników Spółki systemem FICA polegające na uiszczaniu przez C. kosztów tego ubezpieczenia za pracowników może stanowić przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, że przysporzenie w postaci objęcia system FICA dotyczy pracowników objętych w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy omawiany rodzaj przychodu podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby objęte w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym uiszczają podatek w Polsce wyłącznie od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium kraju. Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy o PIT, za dochody osiągane na terytorium Polski uważa się w szczególności dochody z:

* pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

* działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

* działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski,

* położonej na terytorium Polski nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Opisane wyżej reguły opodatkowania w Polsce dochodów uzyskiwanych przez nierezydentów - wynikające z polskiej ustawy o PIT - mogą być modyfikowane przez przepisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę.

W ocenie Wnioskodawcy, przysporzeń w postaci ponoszenia przez C. kosztów uczestnictwa w systemie FICA nie można zaliczyć do przychodów z pracy najemnej ani do jakiejkolwiek innej grupy przychodów wymienionych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, która może mieć zastosowanie do opodatkowania pracowników Spółki będących nierezydentami. Jako przychody z innych źródeł - na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mogących mieć zastosowanie w sprawie - przysporzenia te powinny podlegać opodatkowaniu jedynie w państwie, w którym osoba je uzyskująca jest objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Przykładowo, zgodnie z art. 5 umowy między Polską a Stanami Zjednoczonymi o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), zgodnie z którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

W ocenie Wnioskodawcy, źródłem powstania przychodu w postaci ponoszenia za pracownika kosztów udziału w amerykańskim systemie ubezpieczeniowym przez podmiot z siedzibą w Stanach Zjednoczonych nie jest terytorium Polski. Przychody te mogą być opodatkowane albo w państwie rezydencji podatnika lub w państwie źródła tego przychodu, przy czym w obu przypadkach państwem tym nie jest Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, ponoszenie przez zagraniczny podmiot kosztów udziału w systemie FICA pracowników Spółki objętych w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym nie powinno skutkować powstaniem po stronie tych pracowników przychodu opodatkowanego w Polsce. W związku z powyższym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracownika przychodu.

Pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że objęcie systemem FICA pracowników Spółki stanowi jednak przychód, którego źródłem jest terytorium Polski zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy o PIT, rozpatrzenia wymagałaby kwestia, czy Spółka będzie zobowiązana do wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do ww. przysporzenia.

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na gruncie zacytowanych wyżej przepisów, aby na pracodawcy ciążył obowiązek poboru podatku z tytułu przychodów/ uzyskiwanych przez pracowników konieczne jest aby:

* pracownicy otrzymali dane świadczenie od pracodawcy, oraz

* otrzymane przez pracowników świadczenie stanowiło przychód ze źródła, jakim jest stosunek pracy.

Z uwagi na powyższe, konieczne jest ustalenie, czy udział w systemie FICA jest świadczeniem ze strony Wnioskodawcy, które skutkuje dla pracowników osiągnięciem przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych w nim stosunków prawnych, w tym ze stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

W ocenie Spółki udział pracowników w systemie FICA opłacany ze środków C. nie skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w ramach zatrudnienia przez Spółkę, gdyż:

* nie stanowi on elementu warunków pracy i płacy pracowników, nie jest objęte zapisami umowy o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników,

* wszelkie plany i decyzje dotyczące udziału w systemie FICA pochodzą od C., zaś Spółka nie ma na nie wpływu,

* ewentualne przysporzenie jest osiągane przez pracowników od podmiotu innego niż pracodawca.

Innymi słowy nie dochodzi zatem do żadnego świadczenia ze strony Spółki na rzecz jej pracowników.

Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo:

* Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 grudnia 2011 r. sygn. II FSK 1113/10 stwierdził, iż "Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła, jakim jest stosunek pracy, jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy. (...) Prawidłowość tej wykładni potwierdza treść art. 31 u.p.d.o.f., określającego obowiązki płatników - zakładów pracy i nakazujący im pobieranie w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy. Także i ten przepis wiąże przychody ze stosunku pracy z przychodami pochodzącymi od pracodawcy. Świadczeń spełnianych przez inny podmiot, nawet jeśli warunkiem ich otrzymania będzie, aby osoba, na rzecz której są spełniane, była pracownikiem określonego podmiotu, nie można zatem uznać za przychody ze stosunku pracy.";

* W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2011 r. (sygn. II FSK 1410/10) wskazano, iż: "Z przytoczonego przepisu (art. 12 ust. 1 ustawy o PIT) wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym - istotnego dla sprawy niniejszej - stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.".

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 16 lutego 2012 r. (sygn. akt I SA/Sz 1006/11) uznał, iż "Jeżeli uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Związki gospodarcze czy też kapitałowe łączące spółkę krajową ze spółką zagraniczną nie są wystarczającą podstawą do uznania, że wartości lub prawa uzyskiwane od spółki zagranicznej są świadczeniami ze stosunku pracy/stosunku cywilnoprawnego zawartego i realizowanego ze spółką krajową";

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 8 grudnia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 2675/10) uznał, że "w art. 12 ust. 1 ustawy nie wskazano co prawda wprost i wyraźnie, że definiuje on przychód ze stosunku pracy pomiędzy pracodawcą, a pracownikiem, ale wynika to z absolutnie oczywistego, milczącego założenia, że adresat normy zawartej w tym przepisie jest świadomy faktu, iż o stosunku pracy można mówić tylko w relacji pracodawca - pracownik".

Analogiczne poglądy prezentowane są również w rozstrzygnięciach władz podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2012 r. nr IPPB2/415-375/12-2/MK uznał "warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot. (...).

3.

Zdaniem Wnioskodawcy również fakt, że C. obciąża Spółkę kosztami uczestnictwa pracowników w systemie FICA nie ma wpływu na uznanie, że przychód osiągany przez pracowników w postaci poniesienia za pracowników kosztów udziału w systemie stanowi przychód ze stosunku pracy. Okoliczność ta nie zmienia bowiem zasadniczej kwalifikacji tego świadczenia jako wypłacanego nie przez Spółkę, ale przez zagraniczny podmiot nie będący pracodawcą. W ocenie Wnioskodawcy eliminuje to możliwość kwalifikacji tego przysporzenia jako przychodu ze stosunku pracy łączącego Spółkę z jej pracownikami.

Analogiczne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny argumentując, że fakt refakturowania kosztów świadczenia w postaci udostępnienia pracownikom akcji spółki zagranicznej nie stanowi o powstaniu przychodu ze stosunku pracy. W wyroku z 27 kwietnia 2011 r. (sygn. II FSK 1410/10), Sąd orzekł, iż "Refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy też samodzielnie, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników (...) Związki gospodarcze czy też kapitałowe łączące spółkę krajową ze spółką zagraniczną nie są wystarczającą podstawą do uznania, że wartości lub prawa uzyskiwane od spółki zagranicznej są świadczeniami ze stosunku pracy zawartego i realizowanego ze spółką krajową".

Wniosek ten znajduje również akceptację w interpretacjach Ministra Finansów dotyczących opodatkowania świadczeń otrzymywanych przez pracowników zatrudnianych przez polskie podmioty, które to świadczenia są wypłacane bezpośrednio przez zagraniczne podmioty należące do grupy kapitałowej, przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2012 r. (sygn. IBPBII/2/415-1444/11/ŁCz) stwierdził, że "po stronie pracownika powstanie przychód zaliczany do "innych źródeł", o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Każde bowiem przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy beneficjenta stosunek pracy należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł. Dla takiej kwalifikacji bez znaczenia pozostają ewentualne późniejsze kwestie rozliczenia między pracodawcą a spółką amerykańską.";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2012 r. (sygn. ITPB2/415-320a/12/IB) stwierdził, że "warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla pracodawcy jest zatem fakt dokonywania przez niego świadczeń stanowiących przychody ze stosunku pracy na rzecz osób będących jego pracownikami. Uwzględniając powyższe, w przedmiotowej sprawie stwierdzić więc należy, iż na Spółce - Wnioskodawczyni nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy będzie czy też nie będzie obciążana kosztami udziału i organizacji programu."

4.

Reasumując, udział pracowników w systemie FICA opłacany przez C. nie skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym Spółka nie będzie obowiązana do pełnienia funkcji płatnika podatku na podstawie art. 31 ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, iż Spółka obciążana jest kosztami uczestnictwa pracowników w systemie FICA.

Udziału w systemie FICA jako przychód z innych źródeł

1.

W ocenie Wnioskodawcy - zakładając, że udział pracowników w systemie FICA stanowi dla tych pracowników przysporzenie o charakterze majątkowym i jego źródłem jest terytorium Polski - może skutkować powstaniem po stronie pracowników przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT. Zdaniem Spółki, prawidłowość zakwalifikowania ewentualnego przychodu do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT wynika z faktu, że nie jest to przychód z pozostałych źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, a w szczególności nie jest to przychód ze stosunku pracy (co strona wykazała wyżej).

2.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania "w szczególności" oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł mogą być jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. W praktyce powszechnie przyjmowany jest pogląd, zgodnie z którym o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, które nie mogą zostać przyporządkowane do pozostałych źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy, do tego typu przychodów może zostać zaliczona korzyść w postaci uiszczenia przez C. kosztów uczestnictwa pracowników w systemie FICA.

Wniosek ten znajduje akceptację w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2012 r. (sygn. IBPBII/2/415-1444/11/ŁCz) stwierdził, że "Każde przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy beneficjenta stosunek pracy należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł. Dla takiej kwalifikacji bez znaczenia pozostają ewentualne późniejsze kwestie rozliczenia między pracodawcą a spółką amerykańską."

3.

Przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy o PIT. Przychody te pracownik powinien wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować. W związku z powyższym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracownika przychodu.

Podsumowanie

* Ponoszenie przez zagraniczny podmiot kosztów udziału w systemie FICA pracowników Spółki objętych w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym nie powinno skutkować powstaniem po stronie tych pracowników przychodu opodatkowanego w Polsce. W związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracownika przychodu.

* Nawet gdyby uznać, że źródłem powstania przychodu związanego z udziałem pracowników Spółki w systemie FICA jest terytorium Polski, okoliczność ta nie skutkuje powstaniem po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym Spółka nie jest obowiązana do pełnienia funkcji płatnika podatku na podstawie art. 31 ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, iż Spółka obciążana jest kosztami uczestnictwa pracowników w systemie FICA.

* Zakładając że przychód pracowników Spółki związany z udziałem w systemie FICA jest opodatkowany w Polsce, przysporzenie to należny zakwalifikować do przychodów z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Przychody te pracownik powinien wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować. W związku z powyższym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracownika przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Spółce, w odniesieniu do zadanych we wniosku pytań, natomiast organ podatkowy nie odniósł się do kwestii dotyczącej obowiązków podatkowych pracowników Wnioskodawcy będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy, zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 9 wymienia się inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy słowa "w szczególności" oznacza, że jest to wyliczenie przykładowe. Zatem do tej kategorii źródła należy zaliczyć każde przysporzenie majątkowe, które uzyskuje osoba fizyczna, a którego nie można zaliczyć do pozostałych kategorii źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka należąca do grupy spółek zatrudnia m.in. pracowników będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych (pracownicy). Pracownicy są objęci na terytorium Stanów Zjednoczonych podatkiem Federal Insurance Contributions Act (FICA), który opłacany jest przez centralę Grupy - spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. FICA jest podatkiem związanym z finansowaniem federalnych systemów ubezpieczenia społecznego (Social Security) oraz ubezpieczenia zdrowotnego (Medicare). Objęcie systemem FICA uprawnia jego beneficjentów do korzystania ze świadczeń pomocy społecznej i opieki zdrowotnej na terytorium Stanów Zjednoczonych. Opłacanie kosztów FICA przez spółkę amerykańską nie stanowi elementu warunków pracy i płacy pracowników Spółki, nie jest objęte zapisami umów o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników. Wszelkie plany i decyzje dotyczące udziału pracowników w systemie FICA podejmowane są przez spółkę amerykańską, natomiast Spółka nie ma na nie wpływu. Na podstawie ustaleń przyjętych przez podmioty należące do Grupy spółka amerykańska refakturuje na Spółkę koszty FICA opłacane na rzecz zagranicznych pracowników Spółki.

W związku z powyższym należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że objęcie pracowników Spółki będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych systemem FICA nie skutkuje powstaniem po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jak wskazano w opisie stanu faktycznego opłacanie przez spółkę amerykańską kosztów FICA nie stanowi elementu warunków pracy i płacy pracowników, natomiast wszelkie decyzje dotyczące udziału pracowników w systemie FICA podejmowane są przez spółkę amerykańską. Tym samym na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika, wynikające z treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka, zgodnie z ustaleniami podmiotów należących do Grupy obciążana jest kosztami FICA dotyczącymi pracowników Spółki, w konsekwencji przedmiotowe świadczenie stanowi dla pracowników Spółki przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie natomiast do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy - w myśl art. 4a ww. ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W niniejszej sprawie pracownicy objęci systemem FICA są rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych zatem należy odwołać się do postanowień umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł z tego drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD, dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania.

Z powyższego wynika, że kryterium rozstrzygającym, w którym państwie ww. świadczenia są opodatkowane jest miejsce zamieszkania osób otrzymujących te świadczenia, a więc nie będzie to terytorium Polski.

Należy zatem stwierdzić, że objęcie pracowników Spółki będących rezydentami podatkowymi Stanów Zjednoczonych systemem FICA, opłacanym przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych i refakturowanym na Spółkę skutkuje powstaniem po stronie pracowników przysporzenia majątkowego, które należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te podlegają opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania tych osób, a więc w Stanach Zjednoczonych Ameryki, w związku z powyższym na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w odniesieniu do tego przychodu.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Ponadto odnosząc się do przywołanych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.