IPPB2/415-173/14-4/MK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) oraz piśmie z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/415-173/14-2/MK1 z dnia 14 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przyznaniem Wnioskodawcy warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego prawa - jest prawidłowe.

W dniu 10 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przyznaniem Wnioskodawcy warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego prawa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem polskiej spółki z o.o. (dalej jako: "Spółka"). Spółka zorganizowała (i zamierza organizować w kolejnych latach) dla zarządu Spółki (tekst jedn.: dla osób fizycznych, polskich rezydentów podatkowych, pełniących funkcję członka zarządu Spółki i prezesa zarządu Spółki), i ewentualnie dla wyspecjalizowanej kadry menedżerskiej Spółki (dalej jako: "Zarząd") program motywacyjny (dalej jako: "Program"). Uczestnictwo w Programie jest dobrowolne. Niewykluczone, że Wnioskodawca w przyszłości przystąpi do udziału w Programie.

Zgodnie z Programem, Spółka może przyznać Wnioskodawcy warunkowe, niezbywalne prawo (dalej jako: "Prawo", "Kontrakt (CFD)" do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa (dalej jako: "Kwota Realizacji").

Istotą Programu jest stworzenie m.in. Wnioskodawcy możliwości zawarcia ze Spółką kontraktu. Kontrakt CFD polega na tym, że Zarząd ma prawo zawrzeć ze Spółką kontrakt na różnicę, dla którego wskaźnikiem bazowym będzie zysk operacyjny Spółki powiększony o amortyzację (EBITDA) wykazany w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy, w którym Spółka wystawiła dany kontrakt ("Prawo", "Kontrakt CFD").

Program został wprowadzony uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki. Uchwała zawiera szczegółowe warunki uczestnictwa w Programie, w tym w szczególności okres na jaki może być zawarty Kontrakt CFD, dzień zamknięcia pozycji z Kontraktu CFD. Program zakłada, że jeżeli zysk operacyjny Spółki powiększony o amortyzację (EBITDA) wykazany w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy, w którym Spółka wystawiła dany Kontrakt CFD, osiągnie poziom wyższy niż wskazany w uchwale Spółki (dalej jako: "Poziom Zysku"), wówczas Spółka będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Zarządu wynagrodzenie (Kwota Rozliczenia) w określonej wysokości np. X zł za każdą złotówkę EBITDA ponad Poziom Zysku. Uchwała określająca Program szczegółowo określa termin wypłaty ewentualnego wynagrodzenia na rzecz Zarządu, tj., że np. Kwota Rozliczenia, staje się wymagalna z dniem sporządzenia sprawozdania finansowego Spółki, lecz nie później niż na koniec kwietnia roku następującego po roku, w którym Spółka wystawiła dany Kontrakt CFD.

Jednocześnie Program zakłada, że jeżeli zysk operacyjny Spółki powiększony o amortyzację (EBITDA) wykazany w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy, w którym Spółka wystawiła dany Kontrakt CFD, nie przekroczy Poziomu Zysku wskazanego w uchwale Spółki, wówczas to Zarząd będzie zobowiązany zapłacić na rzecz Spółki (jako wystawcy Kontraktu CFD) wynagrodzenie w wysokości określonej w uchwale Spółki wprowadzającej Program.

Pismem z dnia 14 maja 2014 r. Nr IPPB2/415-173/14-2/MK1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku poprzez:

* jednoznaczne wskazanie, czy przyznane Wnioskodawcy warunkowe niezbywalne prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, czy też stanowi papier wartościowy w rozumieniu art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Pismem z dnia 20 maja 2014 r. (data nadania 20 maja 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że przyznane Wnioskodawcy warunkowe niezbywalne prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego, w ocenie Wnioskodawcy stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu nabycia i realizacji Prawa/Kontraktu CFD powstanie tylko w momencie jego realizacji (tekst jedn.: w momencie, kiedy kwota Rozliczenia stanie się należna) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy PIT, w konsekwencji czego Wnioskodawca zobowiązany będzie do samoobliczenia podatku dochodowego od powstałego dochodu w oparciu o informację PIT-8C przekazaną Wnioskodawcy przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zrealizowania przez Zarząd praw wynikających z Kontraktu CFD w drodze rozliczenia pieniężnego (otrzymania Kwoty Rozliczenia), po stronie Zarządu powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Zgodnie z ark 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Dodać należy, że stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Natomiast w świetle art. 5a pkt 13 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej jako: "ustawa o oif").

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o oif, instrumentami finansowymi są m.in. nie będące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, jak również kontrakty na różnicę.

Zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149, poz. 1674 z późn. zm.) instrument pochodny - to instrument finansowy, którego:

A. wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i

B. nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i

C. rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Tym samym, cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, iż ich wartość uzależniona jest od instrumentów bazowych.

Zgodnie z założeniami Programu Zarząd ma zostać stroną umowy ze Spółką, na podstawie której będzie on uprawniony do nabycia Prawa/Kontraktu CFD. Realizacja uprawnienia Zarządu ze wskazanych kontraktów CFD w związku z ww. umową polegać będzie na możliwości uzyskania wypłaty pieniężnej (Kwoty Rozliczenia) obliczonej w oparciu o wskaźnik bazowy, którym będzie zysk operacyjny Spółki powiększony o amortyzację (EBITDA) wykazany w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy, w którym Spółka wystawiła dany kontrakt.

W ocenie Wnioskodawcy realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Rozliczenia i wynikającej z niego wypłacie przez Spółkę na rzecz Zarządu tej kwoty.

W ocenie Wnioskodawcy samo przyznanie mu Prawa, jako pochodnego instrumentu finansowego po spełnieniu warunków Programu - nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Wnioskodawca wskazuje, że w momencie ich przyznania nie można stwierdzić, czy ich realizacja przyniesie mu wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści.

Zasady opodatkowania przychodów z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych zostały określone w art. 30b ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, od dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy PIT, w przypadku realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych dochodem jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tego tytułu a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy PIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, dochodem z realizacji Prawa dokonywanej poprzez uzyskanie Kwoty Rozliczenia, podlegającym opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, które Wnioskodawca będzie miał obowiązek wykazać na podstawie art. 30b ust. 5 i 6 ustawy PIT, do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym uzyskania dochodu, w odrębnym zeznaniu podatkowym PIT-38, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy PIT.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy przychód uzyskany przez niego w wyniku otrzymania Kwoty Rozliczenia stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT rozliczany na zasadach określonych w art. 30b ustawy PIT.

Konsekwencją powyższego jest również to, że w związku z wypłatą takiego wynagrodzenia, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 39 ust. 3 ustawy PIT, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody. W konsekwencji na Spółce, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy PIT.

Reasumując, przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę jako uczestnika Programu w związku z realizacją praw wynikających z kontraktu CFD należałoby zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy PIT. Rozliczenie ww. dochodów nastąpiłoby na zasadzie samoopodatkowania, a na Spółce nie ciążyłyby obowiązki płatnika a jedynie obowiązki informacyjne (PIT-8C).

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że jego stanowisko znajduje poparcie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów czego wyraz dał np. w interpretacji z dnia:

* 5 grudnia 2013 wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o nr ILPB2/415-839/13-4/WM;

* 3 września 2013 wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o nr IPPB2/415-1188/08/13-12/S/SP;

* 2 lipca 2013 wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o nr IPPB2/415-288/13-4/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.