IPPB2/415-1573/08-6/MK - Zwolnienie z opodatkowania ryczałtu za nocleg pracowników podróżujących promem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2008 r. (data wpływu 28 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania ryczałtu za nocleg pracowników podróżujących promem - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania ryczałtu za nocleg pracowników podróżujących promem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. prowadzi działalność w zakresie udostępniania pracowników. W związku z tym zatrudnia pracowników, dla których w umowach o pracę miejscem pracy jest siedziba Spółki (miasto położone na terytorium RP). Pracownicy są oddelegowywani do pracy w Szwecji. W związku z oddelegowaniem służbowym pracowników za granicę wypłacane są im należności na pokrycie kosztów podróży zagranicznej, według przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (diety, zwrot kosztów przejazdu, noclegów). Pracownikom, którzy nie przedkładają rachunków za noclegi wypłacany jest ryczałt w wysokości 25% limitu określonego w załączniku do rozporządzenia.

Ponadto, pracownicy przeprawiający się promem ze Ś. do Y. w trakcie rejsu (w godzinach 22.00-7.00) odbywają nocleg na promie. Rano po przyjeździe do miejsca pracy, rozpoczynają wykonywanie pracy na terenie Szwecji w charakterze kierowców. Pracodawca za nocleg odbyty na promie w trakcie rejsu ze Ś. do Y. wypłaca im ryczałt za nocleg. Od wartości wypłaconego ryczałtu nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy, traktując te wypłaty jako zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy pracownikom przeprawiającym się promem, przysługuje ryczałt za nocleg odbyty na promie w trakcie rejsu ze S..... do Y i czy korzysta on ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie zwolnienia z opodatkowania ryczałtu za nocleg pracowników podróżujących promem. W zakresie obowiązku wypłacania ryczałtu za nocleg wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownikom odbywającym podróż promem w porze nocnej, tj. w godzinach między 22.00 a 7.00 - przysługuje ryczałt za nocleg. W trakcie nocy spędzonej na promie pracownicy ci nie kierują pojazdami, lecz odpoczywają i śpią. Po przebytej nocy na promie muszą być wypoczęci i dyspozycyjni do podjęcia pracy zaraz po opuszczeniu promu i dotarciu do miejsca zatrudnienia. Ponieważ wypłacony ryczałt za nocleg nie przekracza 25% limitu za nocleg określonego w załączniku do rozporządzenia, korzysta on ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Należy podkreślić, że podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w treści cytowanego art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia w prawie podatkowym są również wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą, co oznacza, że nie może być ani rozszerzająca, ani też zawężająca.

Wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają zatem opodatkowaniu.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ww. ustawy).

Co do zasady, każde świadczenie otrzymane przez pracownika w związku z pozostawianiem w stosunku pracy, bez względu na źródło finansowania, zaliczane jest do jego przychodu ze stosunku pracy, chyba, że jest to świadczenie zwolnione z opodatkowania.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są:

W świetle § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

Natomiast w myśl § 9 tego rozporządzenia, pracownikowi oddelegowanemu w podróż służbową za granicę przysługuje zwrot kosztów noclegu:

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji "podróży służbowej" oraz nie określają czy pracownikom przysługują diety za okres podróży służbowej. Dlatego w kwestii tej należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). W art. 775 § 1 Kodeksu pracy ustawodawca określił, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową. Zatem, podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy w celu wykonania zadania służbowego.

W świetle art. 29 ust. 1 Kodeksu pracy, określenie w umowie o pracę m.in. miejsca wykonywania pracy, pozostaje w gestii stron stosunku pracy. Pod pojęciem miejsca pracy rozumie się zarówno stały punkt w znaczeniu geograficznym, jak i pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami jednostki administracyjnej podziału kraju w inny dostatecznie wyraźny sposób, w którym będzie świadczona praca. Miejsce pracy nie musi pokrywać się z siedzibą zakładu pracy, bowiem te pojęcia nie są tożsame. Decyzję o tym, czy pracownik odbywa podróż służbową podejmuje pracodawca wysyłający pracownika poza miejsce określone jako miejsce pracy.

Powinno się w tym miejscu podkreślić, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" należy do zakresu prawa pracy, a konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku czy zasadności wypłacania przez Wnioskodawcę ryczałtu za nocleg, diet i należności za czas pracy nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w umowach o pracę miejscem pracy dla pracowników jest siedziba Spółki (miasto położone na terytorium RP), natomiast pracownicy są oddelegowywani do pracy w Szwecji, którym z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju wypłacane są diety, zwrot kosztów przejazdu i noclegów. Ponadto, pracownikom, którzy nie przedkładają rachunków za noclegi, wypłacany jest ryczałt w wysokości 25% limitu określonego w załączniku do rozporządzenia. Pracownicy przeprawiający się promem ze S..... do Y - w trakcie rejsu (w godzinach 22.00-7.00) - odbywają nocleg na promie. Rano, po przyjeździe do miejsca pracy, rozpoczynają wykonywanie pracy na terenie Szwecji w charakterze kierowców.

Cytowany uprzednio przepis § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju wprost stanowi, że za czas przejazdu ryczałt za nocleg nie przysługuje. Do "czasu przejazdu" należy zaliczyć podróż od momentu wyruszenia pracownika z miejsca pracy, do momentu dotarcia do miejsca docelowego, tj. wykonywania pracy. Przejazd ten może odbywać się różnymi środkami lokomocji, w tym również promem. Zatem, za nocleg przypadający w czasie faktycznego przejazdu (przemieszczania się pracownika promem) do miejsca pracy - zgodnie z ww. przepisem - nie przysługuje omawiany ryczałt.

Świadczenie wypłacane przez Spółkę nie stanowi w takim razie ryczałtu za nocleg, wypłacanego zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, wobec tego nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jedynie w przypadku gdyby uprawniony w zakresie prawa pracy organ stwierdził, że w opisanej sytuacji pracownikom przysługuje ryczałt za nocleg - wówczas świadczenie to byłoby zwolnione od opodatkowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.