IPPB2/415-1474/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r. (data wpływu 24 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia za pośrednictwo i obsługę prawno-ekonomiczno-finansową przy zbyciu udziałów w spółce z o.o. nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia za pośrednictwo i obsługę prawno-ekonomiczno-finansową przy zbyciu udziałów w spółce z o.o. nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny:

W 2007 r. Wnioskodawca otrzymał tytułem darowizny 295 udziałów w kapitale zakładowym spółki C. w W. W roku 2008 r. powziął decyzję o sprzedaży tych udziałów. Z uwagi na skomplikowany charakter tej transakcji oraz jej wartość, w dniu 28 marca 2008 r. Wnioskodawca zlecił profesjonalnej firmie przeprowadzenie wyszukania potencjalnych nabywców, wybrania najlepszej z ofert oraz przeprowadzenie wszelkich formlaności związanych z tą transakcją. W tym celu Wnioskodawca zawarł z firmą Ce..... sp. z o.o. w W. umowę, na mocy której firma Ce..... sp. z o.o. zobowiązała się - za wynagrodzeniem - do świadczenia usług doradztwa ekonomiczno-biznesowego, w tym m.in. do zbycia w imieniu Wnioskodawcy ww. udziałów. Umowa sprzedaży ww. udziałów za pośrednictwem Ce..... sp. z o.o. została zawarta w dniu 24 kwietnia 2008 r., a firma Ce..... sp. z o.o. tytułem wynagrodzenia otrzymała ustaloną wcześniej w umowie z dnia 28 marca 2008 r. kwotę (stanowiącą 2,2% otrzymanej przeze mnie ceny z tytułu zbycia udziałów plus podatek VAT) 996,470,09 PLN. Otrzymane wynagrodzenie firma CE.... SP. Z O.O. udokumentowała fakturą VAT nr..../2008.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie należne firmie Ce..... sp. z o.o. za pośrednictwo i obsługę prawno-ekonomiczno-finansową przy zbyciu udziałów w spółce z o.o., nabytych w drodze darowizny, jest kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z o.o., tj. czy jest wydatkiem mającym wpływ na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania przy odpłatnym zbyciu udziałów w spółce z oo....

Zdaniem Wnioskodawcy

Kwestię zbycia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną przez osobę fizyczną regulują następujące przepisy: art. 9 ust. 1 i ust. 2, art. 22 ust. 1, art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie - w ocenie Wnioskodawcy - wynagrodzenie spółki Ce..... sp. z o.o. z tytułu sprzedaży udziałów należy traktować, jako koszt uzyskania przychodu, mający wpływ na dochód będący podstawą opodatkowania. Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ww. ustawy - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie zaś do ust. 2 tego artykułu dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust. 2).

Ustawodawca uznał, i co zostało wyrażone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia tych przychodów lub zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Oznacza to, iż o zakwalifikowaniu danego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodu decyduje więc, rzeczywiste poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i niezakwalifikowanie tego wydatku do grupy wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów.

Z uwagi na wartość transakcji oraz szereg skomplikowanych aspektów prawnych, ekonomicznych i finansowych towarzyszących tego typu transakcjom, zlecenie przygotowania takiej transakcji i pośredniczenia w niej było działaniem, jak najbardziej celowym skierowanym na uzyskanie przychodu. Transakcja ta wymagała bowiem wiedzy specjalistycznej, a firma Ce..... sp. z o.o. zadbała nie tylko o wszelkie formalności dotyczące tej transakcji, ale wyszukała potencjalnych nabywców i wybrała najlepszą z ofert. Ustalone wynagrodzenie w wysokości 2,20% ceny sprzedaży plus podatek VAT jest zatem wydatkiem poniesionym w celu uzyskania przychodu. Nie ma bowiem żadnych wątpliwości, iż akt powierzenia dokonania takiej transakcji i jej wykonanie świadczy o istnieniu bezpośredniego związku pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskanym przychodem. Należy również wskazać, iż o celowości poniesienia konkretnego wydatku decyduje sam podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Tak orzekł NSA w wyroku z dnia 21 marca 1997 r.: "o tym, co jest celowe w prowadzonej działalności gospodarczej i może mieć wpływ na uzyskanie przychodu decyduje podatnik prowadzący na własne ryzyko i rachunek działalność gospodarczą Organ podatkowy pomijając przy ustalaniu podstawy opodatkowania ewidentnie poniesione wydatki i arbitralnie ustalając, że dany wydatek nie jest kosztem uzyskania przychodu, działa niezgodnie z prawem, jeśli podatnik przedstawia obszerną argumentację wskazującą na potrzebę (a nie niezbędność) dokonania wydatku" (I SN/Gd 3280/90).

Ponadto, zdaniem podatnika - do opisanego wyżej stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy. Dochodem m.in. z odpłatnego zbycia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów określonymi w dwóch przypadkach, uregulowanych w przepisach art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszym przypadku - mamy doczynienia z ustalaniem kosztów, kiedy nabycie udziałów polegało na ich objęciu w zamian za wkład niepieniężny, natomiast w drugim przypadku nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu - wydatki na objęcie lub nabycie udziałów w spółce mającej osobowość prawną z zastrzeżeniem, że wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Wyżej wymienione zasady dotyczące ustalania dochodu nie mogą mieć jednak zastosowania do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, gdyż ustalane w oparciu o ww. przepisy prawa koszty dotyczą wyłącznie przypadków:

Z uwagi na to, iż Wnioskodawca nie obejmował zbywanych udziałów, lecz nabył je w drodze umowy cywilnoprawnej (umowy darowizny), wydatki bezpośrednio związane z ich sprzedażą takie jak wydatki dokonane przez mnie na rzecz firmy CE.... sp. z o.o., są kosztami uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów, mającymi wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu. W przepisach art. 9 ust. 1 i 2 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano bowiem wyjątki, ale nie są nimi objęte regulacje art. 30b cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W rozumieniu art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Nabycie udziałów w spółce z o.o. mającej siedzibę w Polsce w drodze darowizny przez osobę fizyczną podlega przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.). Oznacza to, że do przychodów z tego tytułu nie będą miały zastosowania przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w art. 10 ww. ustawy. W ust. 1 punkt 7 tego artykułu, jako źródło przychodów wymieniono m.in. kapitały pieniężne.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 6, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19, co oznacza, że przychodem z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Kosztami odpłatnego zbycia będą przede wszystkim wydatki poniesione w związku z zawarciem umowy sprzedaży udziałów.

Jak stanowi art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f (przepis dotyczący przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny) lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z generalna zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów określoną w art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (...) (zawierającym zamknięty katalog wydatków niestanowiących z mocy ustawy kosztów uzyskania przychodów).

Przy czym zauważyć należy, iż art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy określa, iż za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Kosztami nabycia akcji, są również inne wydatki poniesione na nabycie (objęcie), takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych (opłata skarbowa) itp.

Koszty te można podzielić na dwie grupy:

W konsekwencji, na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że istotną przesłanką zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego między tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem. Wymagany jest bezpośredni związek pomiędzy poniesionym kosztem, a osiągniętym przychodem. Zlecenie przez Wnioskodawcę profesjonalnej firmie świadczącej usługi doradztwa ekonomiczno-biznesowego, w tym m.in. wyszukania potencjalnych nabywców, wybrania najlepszej z ofert oraz zbycia w imieniu Wnioskodawcy ww. udziałów, w istotnym zakresie determinuje ono możliwość i zakres uzyskania przychodu z obrotu instrumentami finansowymi. Do kosztów uzyskania przychodów można więc zaliczyć koszty związane z wynagrodzeniem uiszczonym na rzecz firmy doradczej.

Jednakże należy zauważyć, że wszelkie koszty uzyskania przychodu ustala się dopiero z chwilą sprzedaży papierów wartościowych. Uiszczona opłata na rzecz firmy doradczej za świadczenie usług doradztwa ekonomiczno-biznesowego, związanych ze zbyciem przedmiotowych udziałów, stanowi koszt uzyskania przychodu w stosunku do uzyskanego przychodu ze zbycia papierów wartościowych.

W przedmiotowej sprawie przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów otrzymanych w drodze darowizny, Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty związane ze świadczeniem usług doradczych udzielonych przez firmę doradczą, polegających na wyszukaniu potencjalnych nabywców, wybrania najlepszej z ofert oraz przeprowadzenia wszelkich formalności związanych z transakcją, gdyż są to wydatki związane z odpłatnym zbyciem tych akcji.

Ponadto organ podatkowy zauważa, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegał przychód uzyskany z tego tytułu pomniejszony wyłącznie o koszty odpłatnego zbycia, bowiem koszty nabycia udziałów w tej sytuacji w ogóle nie występują.

Podkreślić w tym miejscu należy, że w świetle art. 888 § 1 ustawy - Kodeks cywilny przez umowę darowizny rozumie się bezpłatne świadczenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy, co oznacza, że darczyńca nie może obciążyć obdarowanego obowiązkiem jakiegokolwiek innego świadczenia na swoją rzecz.

Dodatkowo należy, wskazać, że w świetle art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Tym samym część uzyskanego przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na mocy powołanego uprzednio przepisu art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy.

Zatem wolny od podatku dochodowego będzie dochód uzyskany ze zbycia papierów wartościowych otrzymanych w drodze darowizny, jedynie w części odpowiadającej kwocie zapłaconego przez Wnioskodawcę podatku od spadków i darowizn o ile taki podatek wystąpił.

Reasumując Kwota uzyskana ze sprzedaży ww. udziałów może być pomniejszona o koszty związane ze świadczeniem usług doradczych udzielonych przez firmę doradczą, polegających na wyszukaniu potencjalnych nabywców, wybrania najlepszej z ofert oraz przeprowadzenia wszelkich formalności związanych z transakcją, gdyż są to wydatki związane z odpłatnym zbyciem papierów wartościowych.

Ponadto w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny, uzyskany z tego tytułu przychód Wnioskodawca będzie miał prawo pomniejszyć o kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn, o ile taki podatek został uiszczony.

Końcowo - odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia NSA w Gdańsku - wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w niej zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.