IPPB2/415-1345/08-2/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku (data wpływu 18 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

* jest prawidłowe w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia budynku,

* jest nieprawidłowe w zakresie określenia kosztu zakupu i wartości sprzedaży gruntu.

W dniu 18 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 19 lipca 2007 r. Wnioskodawczyni została użytkownikiem wieczystym gruntu. Na gruncie został posadowiony budynek mieszkalny stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności. W dniu 18 września 2006 r. zostało ustanowione na rzecz Wnioskodawczyni własnościowe prawo do segmentu mieszkalnego.

W dniu 23 czerwca 2008 r. Wnioskodawczyni aktem notarialnym sprzedała dom wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni

Prawo własności budynku mieszkalnego wybudowanego na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie jest ściśle związane z tymże prawem, jednakże oba te prawa stanowią oddzielny przedmiot władania. Dlatego też mając na uwadze, iż różny był termin nabycia tych praw, przychód ze sprzedaży należy liczyć oddzielnie.

Do obliczenia wartości gruntu w momencie uzyskania prawa wieczystej dzierżawy Wnioskodawczyni przyjęła cenę 1 m² z decyzji wymiaru opłaty z tytułu użytkowania wieczystego Prezydenta Miasta z dnia 22 listopada 2007 r., która została określona w wysokości 844,00 zł W związku z tym, iż wartość gruntu w dniu sprzedaży nie uległa zwiększeniu Wnioskodawczyni przyjmuje, iż koszt zakupu i sprzedaży gruntu jest taki sam, nie występuje zatem wartość podlegająca opodatkowaniu.

Do sprzedaży budynku ma zastosowanie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązująca do 31 grudnia 2006 r. Wartość sprzedaży, pomniejszona o wartość gruntu wynosi 784112,00 zł. Sumę tę zgodnie z art. 28 w połączeniu z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) Wnioskodawczyni ma prawo wydatkować na nabycie innej nieruchomości mieszkalnej w okresie 2 lat od sprzedaży. Podstawę opodatkowania stanowić będzie różnica między osiągniętym przychodem a wydatkami poniesionymi na nową nieruchomość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia budynku uznaje się za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej określenia kosztu zakupu i wartości sprzedaży gruntu uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy z źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawa wskazana wyżej nie zawiera definicji nieruchomości. Sięgnąć więc należy do definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym w szczególności w art. 46. Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą supernicies solo cedit. Od tej ogólnej zasady przepisy szczególne przewidują wyjątki. W pewnych bowiem wypadkach określonych w tych przepisach niektóre trwale z gruntem związane budynki lub ich części stanowią lub mogą stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności. Takie budynki i ich części są także nieruchomościami, które w odróżnieniu od nieruchomości gruntowych określa się jako nieruchomości budynkowe. Nieruchomości budynkowe są to więc budynki trwale z gruntem związane, które na podstawie przepisów szczególnych nie stanowią części składowych nieruchomości gruntowej, lecz są odrębnymi od gruntu przedmiotem własności. Przepisy szczególne określają przy tym relację tego prawa do prawa do nieruchomości, na której budynek został wzniesiony. W aktualnym stanie prawnym ze względu na treść art. 235 § 1 k.c. odrębną własność mogą stanowić budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

W takim przypadku w myśl art. 50 k.c. w zw. z art. 235 § 2 k.c. przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynku jest jako prawo związane z użytkowaniem wieczystym częścią składową tego prawa. Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest więc w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego. Przechodząc od tych ogólnych uwag na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że nieruchomością jako źródłem przychodu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8a tej ustawy może więc być budynek wybudowany na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, skoro stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie.

W myśl art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych związanych z nieruchomościami, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W dniu 19 lipca 2007 r. nabyła Pani prawo wieczystego użytkowania gruntu, natomiast w dniu 18 września 2006 r. zostało ustanowione na Pani rzecz własnościowe prawo do segmentu mieszkalnego.

Wobec powyższego sprzedaż własnościowego prawa do segmentu mieszkalnego i prawa wieczystego użytkowania gruntu podlega odpowiednio dwóm zasadom opodatkowania - sprzedaż własnościowego prawa do segmentu mieszkalnego nabytego z datą 18 września 2006 r. opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad obowiązujących do 31 grudnia 2006 r., natomiast sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego z datą 19 lipca 2007 r. według zasad określonych w powoływanej ustawie w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przychód uzyskany przez Panią ze sprzedaży w dniu 23 czerwca 2008 r. segmentu mieszkalnego nabytego w dniu 18 września 2006 r. będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., chyba że środki te zostaną wydatkowane nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na wskazane cele mieszkaniowe. W takim przypadku przychód korzystałby ze zwolnienia podatkowego.

Do opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa wieczystego gruntu nabytego w 2007 r. mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W sytuacji gdy Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia segmentu mieszkalnego i prawa wieczystego użytkowania gruntu, wyodrębnienie wartości gruntu nie powinno stanowić problemu, bowiem w akcie notarialnym notariusz, w odrębnych pozycjach wskazuje powierzchnię przedmiotowego budynku mieszkalnego oraz powierzchnię gruntu.

W związku z powyższym w sytuacji gdy w akcie notarialnym sprzedaży (umowie) nie została wyodrębniona cena sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu należy ją ustalić na poziomie wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1 tego artykułu, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Z uwagi na treść art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż sprzedaż w 2008 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, iż do opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży segmentu mieszkalnego nabytego w dniu 18 września 2006 r. mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Przychód ten podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., chyba że środki te zostaną wydatkowane nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na wskazane cele mieszkaniowe. W takim przypadku przychód korzystałby ze zwolnienia podatkowego.

Koszt zakupu gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) powinien być ustalony zgodnie z dokumentem nabycia gruntu (uzyskania prawa wieczystego użytkowania gruntu). Natomiast wartość sprzedaży gruntu, jeśli nie wynika z dokumentu sprzedaży powinna być ustalona na poziome wartości rynkowej.

Dodatkowo należy dodać, iż określenie kosztu zakupu i wartości sprzedaży gruntu (prawa wieczystego użytkowania) nie należy do kompetencji tut. organu. Zatem nie może on odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawczynię.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Panią do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.