IPPB2/415-1314/08-5/SP - Prawidłowość opodatkowania dywidendy otrzymanej ze Szwajcarii w latach 2005-2007

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2008 r. (data wpływu 11 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowości opodatkowania dywidendy otrzymanej ze Szwajcarii w 2005, 2006 i 2007 r. - jest prawidłowe.

W dniu 11 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowości opodatkowania dywidendy otrzymanej ze Szwajcarii w 2005, 2006 i 2007 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną (polskim rezydentem podatkowym) otrzymuje dywidendę ze Szwajcarii. W Polsce taka dywidenda jest opodatkowana stawką 19% dywidendy brutto, z tym że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Szwajcarią przewiduje opodatkowanie takiej dywidendy również w Szwajcarii, z tym że maksymalna stawka tego podatku w Szwajcarii wynosi 15% dywidendy brutto. Unikanie podwójnego opodatkowania w tej sytuacji następuje w ten sposób, iż Polska pozwoli na potrącenie (pomniejszenie) polskiego podatku dochodowego o tenże podatek dochodowy pobrany w Szwajcarii, z tym że potrącenie takie nie może przewyższać podatku polskiego, to jest potrącenie nie może być wyższe niż 19% dywidendy brutto, co powtórzono również w przepisie art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy szwajcarskie przewidują jednak, iż przy wypłacie dywidendy na rzecz Wnioskodawcy - obywatela polskiego potrąca się (wstępnie) podatek w wysokości maksymalnej - 35% dywidendy brutto. Dopiero na podstawie wydanego przez polski urząd skarbowy tzw. (i) certyfikatu rezydencji oraz (ii) poświadczonego przez właściwy dla Wnioskodawcy polski urząd skarbowy szwajcarskiego formularza "FORM-60" stwierdzający rozliczenie podatku polskiego - Szwajcarski urząd skarbowy dokona na rzecz Wnioskodawcy zwrotu podatku równego 20 %.

Tak więc najpierw w Szwajcarii pobiera się stawkę maksymalną (35%), a następnie urząd szwajcarski zwraca 20% tak, aby zastosowanie miała stawka preferencyjna podatku szwajcarskiego wynikającą z umowy międzynarodowej - 15%. Zwrot będzie miał jednak miejsce najwcześniej w roku następującym po roku, za który dywidenda została rozliczona podatkowo zgodnie z formularzem rocznym PlT-36 i polski urząd skarbowy będzie mógł zaświadczyć na szwajcarskim formularzu "FORM-60", iż Wnioskodawca stale przebywał w Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską i Szwajcarią, oraz (i) iż zgodnie z najlepszą wiedzą warunki powyższego zwrotu Wnioskodawcy różnicy podatku zostały spełnione zgodnie z postanowieniami konwencji.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca uważa, iż rozliczenie polskiego podatku od dywidendy powinno nastąpić w ten sposób, iż podatek polski powinien być w całości rozliczony (zapłacony) w tym roku, w którym Wnioskodawca faktycznie otrzymał zwrot wspomnianej 20% różnicy podatku. To jest, w (pierwszym) formularzu PIT-36 za rok, w którym otrzymano dywidendę, powinny być wykazane następujące kwoty:

W (drugim) formularzu PIT-36 za rok podatkowy, w którym otrzymano zwrot podatku równy 20% dywidendy brutto, Podatnik winien wykazać do zapłaty kwotę podatku należnego w Polsce, a wynoszącego 4% dywidendy brutto.

Pismem z dnia 20 października 2008 r. Nr IPPB2/415-1314/08-2/SP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez sprecyzowanie stanu faktycznego w następującym zakresie:

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy postępowanie Wnioskodawcy w powyższym stanie faktycznym jest prawidłowe...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, iż jest to stanowisko prawidłowe. Umowa międzynarodowa o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Szwajcarią nie reguluje trybu zwrotu nadpłaty podatku przez jedno z państw (tu: Szwajcarię), natomiast reguluje maksymalne stawki podatku w obu Państwach, które można pobierać od wypłacanej dywidendy oraz potrącać w drodze kredytu podatkowego. W ww. umowie maksymalna stawka podatku od dywidendy, którą może narzucić Szwajcaria, jako państwo wypłaty dywidendy, wynosi 15%, jednakże stawka ta może zostać zastosowana dopiero po rozliczeniu podatku polskiego. Ponieważ w dacie otrzymania dywidendy stawka podatku szwajcarskiego wynosi 35%, a obniżenie tej stawki i zwrot podatku może mieć miejsce dopiero w latach następnych, gdy zostanie otrzymany zwrot, w związku z tym w pierwszym formularzu PIT-36 należy wykazać faktycznie pobrany podatek szwajcarski w pełnej wysokości 35%, w formularzu PIT-36 ograniczony jednak do wysokości podatku polskiego, to jest 19%. Dopiero, gdy preferencyjna stawka podatku szwajcarskiego równa 15% faktycznie znajdzie zastosowanie poprzez dokonanie zwrotu przez szwajcarski urząd skarbowy różnicy wynoszącej 20%, wówczas Wnioskodawca będzie obowiązany uiścić podatek należny Polsce, to jest 4% dywidendy brutto (różnica pomiędzy 19% - stawka podatku polskiego oraz 15% stawka preferencyjna podatku szwajcarskiego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości opodatkowania dywidendy otrzymanej ze Szwajcarii w roku 2005, 2006 i 2007 uznano za prawidłowe, jednakże uzasadnienie prawne jest w części odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych w myśl z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (...).

Stosownie do art. 10 ust. 1 Konwencji miedzy Rzecząpospolitą Polską, a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 19991 r. (Dz. U. Nr z 1993 r. Nr 22, poz. 92) dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tych ograniczeń.

Należy zauważyć, że określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

W myśl art. 23 ust. 1 lit. b) ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 może być opodatkowany w Szwajcarii, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Szwajcarii. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód, który może być opodatkowany w Szwajcarii.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zakres opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskanych przez osoby fizyczne, m.in. z dywidend reguluje przepis art. 30a ustawy.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy - od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania, o czym stanowi art. 30a ust. 6 ww. ustawy.

W myśl art. 30a ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 30a ust. 9 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Ponadto w art. 30a ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. stanowi, że kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

W przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconego za granicą i odliczonego podatku zgodnie z treścią art. 45 ust. 3a podatnik w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a pkt 2, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, jest obowiązany doliczyć odpowiednio do dochodu lub podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 albo art. 30c kwoty uprzednio odliczone.

W przedstawionym stanie faktycznym w roku 2005, 2006 i 2007 Wnioskodawca uzyskał dochód w postaci wypłaty dywidendy ze Szwajcarii, która zgodnie z ustawodawstwem Szwajcarskim została opodatkowana wstępnie maksymalną stawką w wysokości 35%.

Ponadto należy wskazać, że powołane we wniosku w opisie stanu faktycznego pozycje Nr 189 i Nr 191 dotyczą formularza PIT-36, który ma zastosowanie do rozliczenia dochodów osiągniętych w roku podatkowym 2007. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę dotyczy również roku 2005 i 2006.

W świetle wyżej powołanych przepisów polskiego prawa podatkowego Wnioskodawca w zeznaniu podatkowym PIT-36 za rok 2005 i 2006 oraz formularzu PIT/X - informacja o zryczałtowanym podatku dochodowym, będącym załącznikiem do zeznania rocznego, winien dokonać rozliczenia uzyskanych dochodów z tytułu wypłaconej dywidendy ze Szwajcarii.

Zryczałtowany podatek od otrzymanej dywidendy ze Szwajcarii za rok 2005 i 2006 obliczony przy zastosowaniu stawki 19% (poz. 11 formularza PIT-X), Wnioskodawca powinien zrównoważyć do wysokości stawki podatku obowiązującej w Polsce.

Natomiast podatek z tytułu dywidendy otrzymanej ze Szwajcarii w roku 2007 należy wykazać w zeznaniu PIT-36 odpowiednio w polu 189 - podatek polski równy 19% od dywidendy brutto oraz w polu 191 - podatek szwajcarski równy według stawki maksymalnej i faktycznie pobranej (35% dywidendy brutto), ograniczony jednak do wysokości podatku polskiego według stawki 19%

W konsekwencji w zeznaniach rocznym PIT-36 za rok 2005, 2006 i 2007 podatek od wypłaconej dywidendy ze Szwajcarii nie wystąpi.

Zgodnie z ustawodawstwem Konfederacji Szwajcarskiej Wnioskodawca po dokonaniu rozliczenia w Polsce dochodów osiągniętych w roku 2005, 2006 i 2007 oraz dopełnieniu związanych z tym formalności otrzymał zwrot nadpłaconego podatku ze szwajcarskiego urzędu skarbowego w wysokości 20% w roku 2008. W następstwie otrzymanego zwrotu podatku, zapłacony w Szwajcarii podatek od otrzymanej dywidendy wyniósł ostatecznie15%.

W związku z powyższym zgodnie z dyspozycją art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca jest obowiązany w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok podatkowy 2008, w którym uzyskał zwrot nadpłaconego podatku od dywidendy z urzędu ze Szwajcarii, doliczyć do podatku różnicę w wysokości 4%, wynikającą ze stawki podatku 19%, jaką odliczył w zeznaniu rocznym za rok 2005, 2006 i 2007, a stawką podatku ostatecznie zapłaconego w Szwajcarii w wysokości 15%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.