IPPB2/415-127/07-2/RL - Opodatkowanie dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na Cyprze.
Pismo z dnia 29 listopada 2007 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB2/415-127/07-2/RL Opodatkowanie dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na Cyprze.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2007 r. (data wpływu 7 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 7 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma siedzibę w Nikozji na Cyprze. Wspólnicy Spółki odpowiadają za jej zobowiązania w ograniczonym zakresie do wysokości nominalnej wartości objętych udziałów.
Spółka jest rezydentem podatkowym na Cyprze, tzn. podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Cypr.
Cypryjskie prawo spółek przewiduje obowiązek ustanowienia dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością co najmniej jednego Dyrektora, przy czym może on być jednocześnie wspólnikiem spółki. Aktualnie Spółka posiada 2 Dyrektorów oraz sekretarza Spółki.
W czwartym kwartale bieżącego roku wspólnicy Spółki planują powołać Wnioskodawcę na stanowisko Dyrektora. Wnioskodawca jest polskim obywatelem i rezydentem podatkowym (tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu); obowiązki w spółce pełnić będzie na podstawie statutu Spółki i uchwały wspólników. Wynagrodzenie wnioskodawcy będzie mieć stały, zryczałtowany charakter i będzie wypłacane przez Spółkę.
Zgodnie z cypryjskim prawem spółek, przyjmuje się, że Dyrektorzy to osoby pełniące funkcje reprezentacyjne i zarządcze w Spółce, na której rzecz działają.
Prawa i obowiązki Dyrektorów uregulowane są w statucie Spółki, który uzupełnia lub niekiedy zmienia w tym zakresie (na ile zezwala na to prawo) przepisy cypryjskiego prawa spółek. W świetle statutu Spółki, do najważniejszych kompetencji Dyrektorów należą m.in.:
zawieranie umów powodujących powstanie zobowiązania po stronie Spółki, w tym umów pożyczki,
obciążanie majątku Spółki, w tym ustanawianie na nim zabezpieczenia zobowiązań Spółki, tak obecnych jak przyszłych,
emisja obligacji, bonów i skryptów dłużnych oraz innych dokumentów służących zabezpieczeniu zobowiązań Spółki,
decydowanie o zawarciu umów przez Spółkę,
powoływanie Dyrektorów Zastępców oraz ich zastępców,
podejmowanie uchwał we wszelkich innych sprawach Spółki.
Przedstawione kompetencje Dyrektora Spółki odpowiadają w dużej mierze kompetencjom członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
W jaki sposób winno być opodatkowane wynagrodzenie otrzymywane od Spółki w świetle opisanego wyżej zdarzenia przyszłego, na gruncie postanowień Umowy z 4 czerwca 1992 r., między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., Nr 117, poz. 523)...
Zdaniem wnioskodawcy:
W związku z planowanym uzyskiwaniem wynagrodzenia z tytułu pełnienia przez Wnioskodawcę obowiązków Dyrektora w Spółce cypryjskiej, do przychodów Wnioskodawcy z tego tytułu winien mieć zastosowanie art. 16 w zw. z art. 24 Traktatu.
Zgodnie z treścią art. 16 Traktatu, wynagrodzenia Dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się państwie osiąga z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Zakres regulacji art. 16 Traktatu obejmuje zdaniem Wnioskodawcy także przychody otrzymywane w związku z pełnieniem funkcji zarządczych w spółkach.
Z kolei art. 24 Traktatu przewiduje, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód który może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód od opodatkowania.
W świetle powyższego, otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie, z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora, powinno podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego w Polsce.
W przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości, że do wynagrodzenia wypłacanego Wnioskodawcy przez Spółkę będą mieć zastosowanie postanowienia Traktatu. Wynika to wprost z treści ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), która nakazuje stosować przepisy wprowadzające nieograniczony obowiązek podatkowy z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Ponieważ część dochodów Wnioskodawca będzie osiągać na Cyprze, ich opodatkowanie musi zostać dokonane z uwzględnieniem Traktatu.
Postanowienia art. 16 Traktatu wskazują, że ma on zastosowanie do "wynagrodzeń dyrektorów i innych podobnych należności", które rezydent Umawiającego się Państwa "osiąga z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie".
Literalna wykładnia tego artykułu może prowadzić do wniosku, że jedynie wynagrodzenia Dyrektorów (i inne podobne należności) osiągane z tytułu członkowstwa w organie takim jak rada nadzorcza Spółki będą podlegały jego regulacji.
W opinii Wnioskodawcy, cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza", który stanowiłby odpowiednik "rady nadzorczej" w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki powstałej pod rządami prawa cypryjskiego spoczywa na Dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni co do zasady kolektywnie; jednocześnie nie tworzą w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze "rady nadzorczej", a co najwyżej "radę dyrektorów" ("board of directors") - organ o charakterze zarządczym.
Według Wnioskodawcy, brzmienie polsko - języcznej redakcji przepisu może być mylące i w związku z powyższym nie powinno być interpretowane w oderwaniu od angielsko - języcznej wersji traktatu, która jest rozstrzygająca w przypadku rozbieżności w interpretacji jego postanowień.
W angielskim tekście traktatu, w regulacji art. 16 pojawia się termin " the board of directors", który tłumaczyć należy raczej jako "radę dyrektorów" - odpowiednik Zarządu w rozumieniu polskiego prawa spółek - niż "radę nadzorczą". Trudno znaleźć powód, dla którego termin "board of directors" w polskim tekście Traktatu pojawia się jako "rada nadzorcza" (ang. "board of supervisors" lub "supervisory board"), a nie jako np. "zarząd", "organ zarządczy "
etc. Prawidłowo przetłumaczone pojęcie " bard of directors" oznacza właśnie organ posiadający kompetencje zarządcze. Aby potwierdzić przyjęte powyżej znaczenie terminu "board of directors" warto sięgnąć do innych umów o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.
Przegląd treści postanowień wybranych umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, że pojawiający się termin "board of directors" różnie jest tłumaczony, przy czym wyrażona jest tendencja do interpretowania go - niezależnie od przyjętej konwencji słownej - jako organu o kompetencjach zarządczych.
Dla przykładu, zgodnie z treścią angielskiego tekstu Konwencji z 13 stycznia 2004 r. między Polska a Austrią, opodatkowaniu w krajach siedziby spółki mogą podlegać przychody o charakterze "directors" fees and other similiar payments derived (...) as a member of the board of directors of a company (...). W polskiej wersji językowej znajdziemy zapis o "radzie zarządzającej spółki". Identycznie sytuacja przedstawia się na gruncie polsko - szwedzkiej Umowy z dnia 19 listopada 2004 r. podobnie w omawianym zakresie ukształtowane są postanowienia umowy polsko - węgierskiej z 23 września 1992 r. - tu także pojawia się pojęcie " the board of directors", przy czym jest ono wprost przedłożone w wersji polskiej umowy jako "zarząd spółki". Można wskazać wiele innych przykładów wyżej przedstawionego kierunku tłumaczenia terminu "the board of directors" w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.
W świetle powyższego należy stwierdzić, ze zgodnie z postanowieniami angielskiej, ostatecznie wiążącej wersji Traktatu, art. 16 dotyczy wynagrodzeń dyrektorów i innych należności, jakie uzyskują oni także z tytułu sprawowania funkcji członków organów zarządzających spółek prawa cypryjskiego.
Dodatkowo, przepisy Traktatu wskazują, że jeżeli rezydent polski osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Traktatu może (ale nie musi) być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód od opodatkowania. Wynagrodzenia Dyrektorów, choć mogłyby być opodatkowane na Cyprze, korzystają tam ze zwolnienia od podatku dochodowego. Nie wpływa to jednak na zmianę kategorycznie sformułowanej dyspozycji adresowanej do Polski, która nakazuje jej zwalniać dochody osiągane na Cyprze w sytuacji, gdy mogą, ale nie muszą tzn. Cypr może stosować nawet zwolnienie podatkowe dla takich dochodów, tam być opodatkowane.
Reasumując, w związku z tym, że:
prawo cypryjskie nie przewiduje tworzenia takich organów wewnętrznych w spółkach cypryjskich jak rada nadzorcza,
wyraźnie jednak wprowadza się obowiązek powoływania Dyrektorów, do których obowiązków należy prowadzenie wszelkich spraw spółki;
prawidłowe zastosowanie postanowień polsko - języcznej wersji Traktatu w kontekście specyfiki cypryjskiej regulacji prawa spółek napotyka na trudności, konieczne jest sięgnięcie do angielskiej redakcji Traktatu, a
zgodnie z wersją angielską Traktatu, która jest wersją rozstrzygającą w przypadku wystąpienia rozbieżności pomiędzy jego poszczególnymi wersjami językowymi, art. 16 Traktatu obejmuje również wynagrodzenia osób zarządzających spółkami cypryjskimi;
obowiązki Dyrektora, na które to stanowisko Wnioskodawca ma zostać powołany, będą polegać na sprawowaniu funkcji zarządczych w Spółce.
wynagrodzenie otrzymywane przeze mnie na Cyprze, ponieważ może być tam opodatkowane (chociaż faktycznie nie jest, gdyż prawo cypryjskie przewiduje zwolnienie wynagrodzeń Dyrektorów od podatku dochodowego), musi zostać w Polsce zwolnione od opodatkowania.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a powołanej wyżej ustawy).
Stosownie art. 16 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.
Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.
Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Artykuł 16 umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych.
Zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.
Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza". Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze "rady nadzorczej", a co najwyżej "radę dyrektorów". Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członów "rad nadzorczych".
Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawcy, który będzie pełnił funkcje dyrektora i wykonywał czynności nadzorcze w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.
Zgodnie zatem z art. 16 umowy, dochód podatnika może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji tj. w Polsce.
Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę, o której mowa w art. 24 ust. 1 lit a) i ust. 4 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (wyłączenie z progresją). Oznacza to, iż dochód Podatnika uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Podatnik uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce zgodnie z ww. metodą, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczania stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.
Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.