IPPB2/415-123/10-2/AK - Zwolnienie od podatku dochodowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 22 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników - jest:

W dniu 22 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Oddział Wojewódzki Narodowego Funduszu Zdrowia (OW NFZ) dofinansowuje wybranym pracownikom naukę na studiach wyższych, studiach podyplomowych, kursach (w tym kursach językowych), aplikacji radcowskiej oraz seminariach. Wynika to z dążenia OW NFZ do posiadania wysoce wykwalifikowanej kadry pracowników, która jest niezbędna do efektywnego wykonywania zadań stojących przed OW NFZ. O dofinansowanie mogą ubiegać się pracownicy podnoszący kwalifikacje zawodowe w formach szkolnych lub pozaszkolnych, którzy na dokształcanie się zostali skierowani przez pracodawcę, jak i pracownicy, którzy podejmują się dokształcania w formach szkolnych lub pozaszkolnych bez skierowania pracodawcy. Dofinansowanie ma miejsce w sytuacji gdy podnoszenie kwalifikacji zawodowych jest uzasadnione potrzebą doskonalenia kompetencji niezbędnych do realizacji zadań obecnie pełnionych przez pracownika lub przewidywanych do pełnienia przez niego w przyszłości. W przypadku akceptacji dofinansowania pracownikowi nauki - zostaje w przedmiotowym zakresie zawarta umowa regulująca wzajemne prawa i obowiązki pracodawcy i pracownika, która stanowi podstawę do refundacji poniesionych przez pracownika kosztów dokształcania się.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na tle przedstawionego powyżej stanu faktycznego zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych będzie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wartość dofinansowania jakie pracownik otrzymuje od pracodawcy jako refundację poniesionych przez pracownika kosztów:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem OW NFZ w przypadku studiów podyplomowych, kursów, aplikacji radcowskiej i seminariów, do których odbycia pracownik został skierowany przez pracodawcę, znajduje zastosowanie zwolnienie określonych w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie znajduje natomiast ono zastosowania w przypadku braku takiego skierowania. Jest tak zarówno wówczas gdy organizatorem stadiów podyplomowych, kursów i seminariów jest szkoła wyższa, jak i wtedy gdy organizatorem wspomnianego kształcenia jest podmiot nie będący szkoła wyższą. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszących kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odrębnymi przepisami, które regulują zasady przyznawanie świadczeń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych przez pracowników są m.in. rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm), zwane dalej: rozporządzeniem z dnia 12 października 1993 r., oraz rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216), zwane dalej: rozporządzeniom z dnia 2 lutego 2006 r. Zgodnie z rozporządzeniem z dnia 12 października 1993 r. - naukę pracownik może odbywać w formie szkolnej lub pozaszkolnej. Ponadto pracownik może podjąć naukę na podstawie skierowania pracodawcy lub też bez takiego skierowaniu. Zgodnie z obowiązującym do dnia 13 marca 2006 r. przepisem § 8 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. - do form pozaszkolnych zaliczało się min. studia podyplomowe. Rozporządzenie z dnia 3 lutego 2006 r., które uchyliło ww. § 8, określa w § 2 tylko cztery formy uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Zalicza się do nich: kurs, kurs zawodowy, seminarium i praktykę zawodową. Przepisy rozporządzenia z dnia 3 lutego 2003 r. nie uchyliły jednak całkowicie rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r., a jedynie niektóre jego paragrafy. Nadal pozostał np. rozdział 3 zatytułowany "Kształcenie, dokształcanie i doskonalenie w formach pozaszkolnych". Zamieszczone w nim przepisy § 10 określają uprawnienia pracowników kształcących się w formach pozaszkolnych - i tutaj wyłania się studiu podyplomowe. Z tego taż powodu OW NFZ uznał studia podyplomowe (oraz kursy, aplikację radcowską i seminaria) za formę odbywania nauki w formie pozaszkolnej. Jest tak zarówno wówczas gdy organizatorem wspomnianego kształcenia jest szkoła wyższa, jak i wtedy gdy jest nim podmiot nie będący szkolą wyższą.

Kwalifikacja określonej formy kształcenia do formy szkolnej lub pozaszkolnej ma istotne znaczenie dla określania skutków podatkowych otrzymania przez pracownika od pracodawcy kwot stanowiących dofinansowanie jego kształcenia. W przypadku bowiem doskonalenia zawodowego odbywanego w formach szkolnych - refundowanego przez pracodawcę koszty opłaty za naukę, będą podlegać zwolnieniu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego czy pracownik będzie dokształcał się w wyniku skierowania go przez pracodawcę czy też będzie dokształcał się nie dysponując skierowaniem od pracodawcy do odbywania nauki. W sytuacji natomiast odbywania nauki w formach pozaszkolnych, aby wartość otrzymanego dofinansowania mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, pracownik powinien posiadać dodatkowo skierowanie od pracodawcy. Wynika to z § 9 ust. 1 i § 11 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. Pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych na podstawie skierowania pracodawcy przysługuje bowiem od pracodawcy, o ile umowa zawarta między nim i pracodawcą nie stanowi inaczej:

Zgodnie natomiast z § 11 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. - pracownikowi podejmującemu naukę w formach pozaszkolnych bez skierowania pracodawcy może być udzielony przez pracodawcę jedynie urlop bezpłatny i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia w wymiarze ustalonym na zasadzie porozumienia między pracodawcą i pracownikiem. Przepisy tegoż rozporządzenia nie przewidują natomiast w takiej sytuacji żadnego dofinansowanie na rzecz pracownika z tytułu ponoszonych przez niego kosztów nauki. Jeśli zatem takie dofinansowanie zostałoby przyznane pracownikowi te jego wartość powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem dofinansowanie przyznane zgodnie z odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy. Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy. Zatem w przypadku dokształcania i doskonalenia zawodowego pracownika wyróżnić można sytuację, gdy szkolenia są niezbędne dla wykonywania obowiązków zawodowych pracownika w firmie na danym stanowisku, np. szkolenie z nowej wersji programu komputerowego dla pracownika, który używa tego programu, szkolenie pracownika organu podatkowego z zakresu podatków. Jeśli zostanie spełniony powyższy warunek, wówczas koszty ponoszone za takie szkolenie przez pracodawcę nie stanowią przychodu pracownika i nie podlegają opodatkowaniu. Natomiast, jeśli szkolenie nie jest związane z wykonywaniem czynności przez pracownika na danym stanowisku pracy, tylko miałoby na celu podniesienie ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia a pracownicy nie uczestniczyliby w nim na podstawie polecenia służbowego, wówczas koszty ponoszone przez zakład pracy na to szkolenie, stanowią przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej. Przychód ten może być jednak w określonych sytuacjach zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie "odrębne przepisy" obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z dokształcaniem.

Do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należy zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) wraz z aktami wykonawczymi do tej ustawy. Możliwość przyznania pracownikowi dodatkowych świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych reguluje rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.). Zatem, warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy jest to, aby świadczenie zostało przyznane pracownikowi zgodnie z odrębnymi przepisami, dotyczyło podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego oraz było przyznane osobie zatrudnionej na podstawie stosunku pracy lub stosunków pokrewnych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego pracodawca dofinansowuje wybranym pracownikom naukę na studiach wyższych, studiach podyplomowych, kursach (w tym kursach językowych), aplikacji radcowskiej oraz seminariach. O dofinansowanie mogą ubiegać się pracownicy podnoszący kwalifikacje zawodowe w formach szkolnych lub pozaszkolnych, którzy na dokształcanie się zostali skierowani przez pracodawcę, jak i pracownicy, którzy podejmują się dokształcania w formach szkolnych lub pozaszkolnych bez skierowania pracodawcy. Dofinansowanie ma miejsce w sytuacji gdy podnoszenie kwalifikacji zawodowych jest uzasadnione potrzebą doskonalenia kompetencji niezbędnych do realizacji zadań obecnie pełnionych przez pracownika lub przewidywanych do pełnienia przez niego w przyszłości.

Ustawa z dnia 27 czerwca 2003 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 137, poz. 1304) uchyliła art. 68 ustawy o systemie oświaty, stanowiący wraz z art. 103 ustawy - Kodeks pracy podstawę prawną wydania ww. rozporządzenia i równocześnie nadała nowe brzmienie jej art. 68c. Przepisem tym upoważniono ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania m.in. do określenia, w drodze rozporządzenia, warunków i trybu uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

W wykonaniu powyższej delegacji wydane zostało rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216), które weszło w życie z dniem 14 marca 2006 r. Rozporządzenie to uporządkowało sferę uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych realizowanych w ramach systemu oświaty. Znowelizowało przepisy rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, uchylając m.in. część przepisów Rozdziału 3 "Kształcenie, dokształcanie i doskonalenie w formach pozaszkolnych", w tym przepis § 8, zawierający przykładowy katalog pozaszkolnych form kształcenia. Jednocześnie pozostawiono w tym rozdziale przepisy § 9-11, określające rodzaje świadczeń przysługujących pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje w formach pozaszkolnych, wśród których wymienia się też studia podyplomowe.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać na odmienny zakres materii normowanej w obu przywoływanych wyżej rozporządzeniach. Rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. dotyczy form kształcenia osób dorosłych wyłącznie na poziomie wynikającym z ustawy o systemie oświaty. Regulacja ta nie obejmuje zaś swym zakresem zagadnienia podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez osoby dorosłe będące pracownikami, realizowanych w różnorodnych formach o charakterze pozaszkolnym przez szerokie i zróżnicowane grono podmiotów na podstawie innych przepisów. Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. określa natomiast rodzaj i zakres świadczeń przysługujących pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe i poziom wykształcenia ogólnego w formach szkolnych i pozaszkolnych, zarówno tych organizowanych na postawie rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r., jak i tych, które mogą być organizowane na podstawie innych, niż ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572), przepisów.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r., kształcenie w formach szkolnych odbywa się w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i szkołach wyższych. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.) studia podyplomowe są - obok studiów, studiów doktoranckich oraz kursów dokształcających - jedną z form zajęć, które mogą być prowadzone przez uczelnię. Ustawa - Prawo o szkolnictwie wyższym definiuje studia podyplomowe, jako inne niż studia wyższe i studia doktoranckie formę kształcenia przeznaczoną dla osób legitymujących się dyplomem ukończenia studiów wyższych (art. 2 ust. 1 pkt 11 tej ustawy), studia uzupełniające magisterskie, jako studia drugiego stopnia - umożliwiające uzyskanie specjalistycznej wiedzy w określonym zakresie kształcenia, jak również przygotowujące do twórczej pracy w określonym zawodzie, kończące się uzyskaniem tytułu magistra albo tytułu równorzędnego (art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy), natomiast studia licencjackie, jako studia pierwszego stopnia, umożliwiające uzyskanie wiedzy i umiejętności w określonym zakresie kształcenia, przygotowujące do pracy w określonym zawodzie, kończące się uzyskaniem tytułu licencjata (art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy). Zatem studia podyplomowe, licencjackie i uzupełniające magisterskie należy uznać za kształcenie w formach szkolnych.

W przypadku pracownika podejmującego naukę w szkole bez skierowania zakładu pracy zakres świadczeń bądź uprawnień, jakie mogą mu być przyznane przez pracodawcę z tego tytułu, reguluje przepis § 5 ust. 1 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, który stanowi, iż takiemu pracownikowi może być udzielony bezpłatny urlop i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia w wymiarze ustalonym na zasadzie porozumienia pomiędzy zakładem pracy i pracownikiem.

Dodatkowo zakład pracy może też pokryć pracownikowi koszty związane z nauką tj.:

W przypadku zaś form pozaszkolnych, aby wartość otrzymanego dofinansowania mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, pracownik powinien posiadać dodatkowo skierowanie od pracodawcy. Wynika to z § 11 Rozporządzenia, zgodnie z którym pracownikowi podejmującemu naukę w formach pozaszkolnych bez skierowania może przysługiwać jedynie świadczenie w postaci bezpłatnego urlopu i zwolnienia z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia w wymiarze ustalonym na zasadzie porozumienia między zakładem pracy i pracownikiem.

Wobec powyższego, jeżeli dofinansowanie kosztów nauki organizowanej na studiach podyplomowych, kursach (w tym kursach językowych), aplikacji radcowskiej oraz seminariach, do której odbywania pracownik został skierowany przez pracodawcę zostanie przyznane przez zakład pracy, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, to dofinansowanie takie spełnia warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i korzysta ze zwolnienia z opodatkowania. Z powyższego zwolnienia skorzystać będzie mogło również dofinansowanie udzielone przez Wnioskodawcę pracownikom na dokształcanie w szkołach wyższych bez udzielonego skierowania. Natomiast w przypadku dofinansowania nauki organizowanej w formie pozaszkolnej, do której pracownik nie został skierowany przez pracodawcę przedmiotowe zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.