IPPB2/415-1042/08-7/AK - Umorzona należność główna, umorzone odsetki (karne i ustawowe) oraz dodatkowe koszty jako przychód z innych źródeł.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 11 lipca 2008 r.) oraz piśmie z dnia 16 września 2008 r. (data nadania 18 września 2008 r. data wpływu 22 września 2008 r.) uzupełniającym stan faktyczny na wezwanie IPPB2/415-1042/08-3/AK z dnia 11 września 2008 r. (data nadania 11 września 2008 r., data doręczenia 15 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty umorzonych odsetek bankowych i obowiązku wystawienia PIT - 8C - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty umorzonych odsetek bankowych i obowiązku wystawienia PIT - 8C.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Do działalności Banku zalicza się min. udzielanie pożyczek i kredytów osobom fizycznym. Pożyczki i kredyty nie są spłacane w terminach, które są ustalone w umowach, podlegają windykacji, która nie zawsze przynosi zamierzone efekty. Po przeprowadzeniu procedury windykacyjnej niektóre pożyczki są umarzane z następujących przyczyn:

W tych przypadkach umarzana będzie należność główna (kapitał pożyczki lub kredytu), naliczone odsetki i dodatkowe koszty związane z windykacją.

Ponadto Bank dokonuje umorzeń w wyniku podpisania ugody z dłużnikiem. W tym przypadku występują dwie sytuacje:

W tej sytuacji Bank umarza część odsetek i dodatkowych kosztów pod warunkiem spłaty przez dłużnika całości kredytu i części odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pismem z dnia 11 sierpnia 2008 r. Nr IPPB2/415-1042/08-3/AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez sprecyzowanie stanu faktycznego oraz dostarczenie pełnomocnictwa z którego wynikałoby prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dla Pani X

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie (data wpływu uzupełnienia 22 września 2008 r.).

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, iż poprzez pojęcie "należność wynikająca z umowy kredytowej jest przedawniona" - Bank rozumie należność, której termin płatności upłynął, przed dniem zawarcia umowy ugody między bankiem a dłużnikiem. Przedawnienie nie jest związane z innymi zapisami, gdyż wewnętrzne regulaminy banku nie zawierają uregulowań dotyczących przedawnienia należności.

Ponadto w załączeniu przesłał potwierdzone przez radcę prawnego za zgodność z oryginałem pełnomocnictwo.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2005 r., poz. 60 z późn. zm.) przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wysokość odsetek, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych Banku jest określona w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych ale nie wymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nieprowadzacą działalności gospodarczej, których termin płatności upłynął - jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak też odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne.

Natomiast, jeżeli umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów, wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy. Także odstąpienia przez wierzyciela od dochodzenia od dłużnika odsetek należnych na podstawie art. 481 § 2 i art. 482 k.c. nie wywołuje skutków podatkowych, gdyż przepisy te dają prawo dochodzenia ustawowych odsetek i nie skorzystanie z tego prawa przez wierzyciela nie stanowi przysporzenia dla dłużnika.

Podobnie jak odsetki karne, należy traktować inne koszty obciążające kredytobiorcę, które wynikają z zawartej umowy kredytowej.

Zdaniem Banku w przypadku, gdy należność kredytowa jest przedawniona, a Bank w wyniku zawartej z dłużnikiem ugody umorzy odsetki i pozostałe koszty należy stosować analogiczne zasady jak w przypadku należności nie przedawnionej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w r. kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Z kolei tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Jeżeli zaś umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów - wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Bank zwolni Wnioskodawcę z długu z tytułu umowy kredytowej i umorzy odsetki (karne i ustawowe) oraz dodatkowe koszty związane z windykacją. Oznacza to, że uprzednio Bank skorzystał z przysługującego mu prawa i naliczył odsetki karne oraz ustawowe. Odsetki te były zatem wymagalne.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż zarówno umorzenie dłużnikowi należności głównej (kapitału pożyczki lub kredytu), naliczonych odsetek (karnych i ustawowych) oraz dodatkowych kosztów związanych z windykacją, jak i umorzenie części odsetek i dodatkowych kosztów od należności "przedawnionej", przez którą Bank rozumie należność, której termin płatności upłynął, przed dniem zawarcia umowy ugody między bankiem a dłużnikiem będzie przychodem z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Momentem uzyskania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy jest moment dokonania umorzenia.

Stosownie zaś do art. 42a ustawy, osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek - mają obowiązek sporządzić informacje wg ustalonego wzoru PIT-8C o wysokości osiągniętego przychodu w terminie do końca lutego następnego r. podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.