IPPB2/415-1025/14-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką zależną, wchodzącą w skład grupy kapitałowej P. Spółka jest bezpośrednio powiązana z K. (dalej K.) publiczną spółką akcyjną z siedzibą w Holandii, której akcje notowane są na giełdzie w USA (New York Stock Exchange) oraz w Amsterdamie (Amsterdam Euronext Stock Exchange).

K. oferuje pracownikom swoich spółek zależnych na całym świecie, w tym w Polsce pracownikom Spółki, programy motywacyjne oparte na akcjach K.:

1. Program opcji na akcje określany jako Global P Stock Option Program (dalej: "GPSOP") polegający na przyznaniu pewnym pracownikom spółek z grupy P możliwości (opcji) nabycia akcji K. po ustalonych w chwili przyznania opcji cenach (cena giełdowa z dnia przyznania opcji). Jest to moment określany w programie jako "Grant Date". Opcje mogą być zrealizowane najwcześniej po upływie 3-letniego okresu od dnia przyznania opcji. Dzień, od kiedy opcje mogą być zrealizowane określany jest jako "Vesting Date". Opcja może być zrealizowana nie później niż 10 lat od dnia jej przyznania. Opcje nie są zbywalne (jedynie w drodze wyjątku, przy zachowaniu określonych warunków wskazanych w regulaminie GPSOP, możliwe było dziedziczenie Opcji przez spadkobierców uczestnika GPSOP), nie dają innych praw majątkowych - poza prawem do nabycia akcji po ustalonej cenie - ani też praw korporacyjnych. Realizacja opcji może nastąpić albo (a) w systemie nabycia i zachowania akcji na rachunku powierniczym prowadzonym dla pracownika w biurze maklerskim, przy czym w tym przypadku pracownik musi przekazać środki na pokrycie przyznanej mu ceny nabycia akcji oraz kosztów biura maklerskiego (tzw. Exercise and Hold) albo (b) w systemie natychmiastowej sprzedaży nabytych w ramach realizacji opcji akcji i wówczas pracownik otrzymuje różnicę pomiędzy przyznaną mu ceną nabycia akcji a ceną sprzedaży tych akcji w dniu realizacji opcji i kosztów biura maklerskiego (tzw. Sell all Shares).

GPSOP prowadzony jest przez K. przy udziale zewnętrznego biura maklerskiego, które to biuro zarówno wykonuje czynności administracyjne jak i usługi brokerskie.

Opcje na akcje stanowią inny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, a tym samym stanowią pochodny instrument finansowy zdefiniowany w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Program/uprawnienie do akcji zastrzeżonych określany jako Global P Restricted Shares Rights Program (dalej: "GRSP") polega na przyznaniu pewnym pracownikom spółek z grupy P prawa do nieodpłatnego otrzymania określonej liczby akcji K. po upływie określonego czasu od dnia przyznania tego prawa, tj. po upływie roku (1/3 przyznanej liczby akcji), dwóch lat (1/3 przyznanej liczby akcji), trzech lat (1/3 przyznanej liczby akcji). Przyznanie prawa do nieodpłatnego otrzymania akcji K. określane jest jako "Award Date". Akcje po upływie danego okresu przekazywane są na rachunek prowadzony przez biuro maklerskie dla danego pracownika i pracownik może nimi dysponować, tzn. albo zlecić ich natychmiastową sprzedaż (określane jako "Sell all Shares"), albo trzymać je nadal na rachunku maklerskim (określane jako "Hold Shares"). Moment przekazania akcji na rachunek maklerski pracownika określany jest jako "Release Date". W okresie od przyznania prawa, tj. od Award Date do przekazania akcji na rachunek maklerski tj. do Release Date pracownik nie jest uprawniony do dysponowania akcjami ani do czerpania jakichkolwiek pożytków z tych akcji. W przypadku utrzymania własności akcji przez 3 lata od dnia ich przekazania na rachunek maklerski, pracownik jest uprawniony do otrzymania dodatkowo 20% akcji posiadanych na rachunku maklerskim przez okres 3 lat.

GRSP prowadzony jest przez K. przy udziale zewnętrznego biura maklerskiego, które to biuro zarówno wykonuje czynności administracyjne jak i usługi brokerskie.

3. Długoterminowy plan motywacyjny 2013, w ramach którego przyznanie akcji następuje po osiągnięciu zakładanych celów finansowych przez grupę P, określany jako: "Global P Performance Share Plan (dalej: "GPPSP"). GPPSP polega na warunkowym przyznaniu prawa do nieodpłatnego otrzymania pewnej liczby akcji K. po upływie 3-letniego okresu od dnia przyznania tego warunkowego prawa. Przyznane tego prawa określone jest jako "Conditional Award", a trzyletni okres od momentu przyznania prawa do chwili ewentualnego przyznania akcji pracownikowi określany jest jako "Performance Period". Otrzymanie akcji po upływie 3-letniego okresu uzależnione jest od realizacji celów określonych przez grupę P i mierzonych na poziomie globalnym, tj. wysokość skorygowanej całkowitej stopy zwrotu (Relative Total Shareholder Return) oraz wysokość skorygowanego zysku na akcję (Adjusted Earnings Per Share Growth). W zależności od wartości tych wskaźników na koniec 3-letniego okresu od przyznania warunkowego prawa pracownik może otrzymać różną ilość akcji K., tj. mniejszą lub większą (do 200% pierwotnie warunkowo przyznanej ilości akcji) niż określona w dniu przyznania warunkowego prawa lub też nie otrzymać ich wcale. Ilość faktycznie przyznanych akcji zależy od tego czy ww. wskaźniki osiągnęły poziom zakładany bądź też poziom niższy lub wyższy. Dzień faktycznego przekazania akcji pracownikowi określany jest jako "Vesting Date".

Pracownicy informowani są o powiązaniu wskaźników z ilością akcji. Akcje są przekazywane nieodpłatnie na rachunek maklerski prowadzony przez zewnętrzne biuro maklerskie.

GPPSP prowadzony jest przez K. przy udziale zewnętrznego biura maklerskiego, które to biuro zarówno wykonuje czynności administracyjne jak i usługi brokerskie.

GPSOP, GRSP, GPPSP są w dalszej części określane łącznie jako Programy. Powyższe Programy zostały każdorazowo zaakceptowane przez zgromadzenie wspólników K.

Wszelkie plany i decyzje dotyczące włączenia pracowników Spółki do któregokolwiek z Programów pochodzą od globalnego administratora programów. Spółka nie podejmuje decyzji w tym zakresie.

Uczestnictwo w ww. programach nie stanowi elementu warunków pracy i płacy tych pracowników (nie jest objęte postanowieniami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników). Spółka nie zawarła z K. umowy mającej na celu uzyskania jej akcji, z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich, to jest pracowników Spółki.

Spółka jest obciążana zbiorczo kosztami akcji przyznanych nieodpłatnie jej pracownikom, natomiast samo przyznanie opcji na akcje nie generowało kosztów po stronie Spółki. Koszty są fakturowane na Spółkę w chwili przekazania akcji jej pracownikom, tj. w Programie GRSP w chwili określanej jako "Release Date" a w Programie GPPSP w chwili określanej jako "Vesting Date".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy którekolwiek z poniższych etapów udziału pracowników Spółki w Programach, tj.:

powoduje powstanie po stronie pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy i w konsekwencji spowoduje po stronie Spółki powstanie obowiązku obliczenia i pobrania - jako płatnik - zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

2. Czy obciążenia dokonywane przez organizatora programów za przyznane pracownikom Spółki akcje w ramach programów GRSP lub GPPSP są dla Spółki kosztem uzyskania przychodów.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku wraz z podpunktami od (1) do (5) w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na pytanie Nr 2 zostanie udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1:

Spotka jest zdania, że żaden z etapów wskazanych w pytaniu nr 1 udziału pracowników Spółki w Programach nie powoduje powstania po stronie pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy, a po stronie Spółki - obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Spółki ewentualne przychody związane z udziałem pracowników Spółki w Programach należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Na podstawie art. 11 ust. 2b tej ustawy, w przypadku świadczeń częściowo odpłatnych przychód ustała się jako różnicę pomiędzy wartością świadczenia, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zatem, aby powstał przychód do opodatkowania konieczne jest otrzymanie bądź postawienie do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych albo faktyczne otrzymanie świadczenia w naturze. Aby zaś powstał przychód do opodatkowania ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, powyższe pieniądze, wartości pieniężne albo faktycznie otrzymane świadczenia w naturze podatnik musi otrzymać od pracodawcy, w związku z wypełnieniem swoich obowiązków w ramach stosunku łączącego go z pracodawcą.

Zdarzenie nr (1). Przede wszystkim należy wskazać, iż samo przyznanie opcji na akcje w programie GPSOP, prawa do otrzymania zastrzeżonych akcji w programie GRSP, jak również warunkowego prawa do akcji w ramach programu GPPSP nie powoduje w ogóle powstania przychodu po stronie pracownika. W momencie przyznania pracownikom prawa do otrzymania lub nabycia po zagwarantowanej cenie akcji w przyszłości nie uzyskują oni żadnego przychodu. Opcje na akcje, jak również prawa do otrzymania akcji w ramach programów GPPSP i GRSP są niezbywalne, pracownik nie może więc nim swobodnie dysponować. W przypadku Programu GPPSP w chwili przyznania warunkowego prawa pracownik nie wie ile akcji otrzyma w przyszłości, a nawet czy w ogóle jakieś akcje faktycznie otrzyma. Przyznanie opcji na akcje oraz praw do otrzymania akcji stanowi jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości, może bowiem zdarzyć się tak, że pracownik nie zrealizuje opcji na akcje (np. z uwagi na spadek wartości akcji poniżej ceny nabycia akcji określonej w opcji) w okresie jej ważności ani też nie otrzyma akcji pomimo ich przyznania w programie GRSP lub GPPSP (np. z uwagi na zakończenie pracy w podmiotach z grupy P lub z uwagi na nieosiągnięcie założonych rezultatów finansowych przez grupę P stanowiące warunek otrzymania akcji w programie GPPSP). Otrzymanie opcji na akcje, prawa do otrzymania zastrzeżonych akcji w programie GRSP, jak również warunkowego prawa do akcji w ramach programu GPPSP nie stanowi zatem nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o PIT - nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej opcję czy ww. prawa. Tak więc w momencie otrzymania opcji, prawa do otrzymania akcji zastrzeżonych lub warunkowego prawa do otrzymania akcji w Programie GPPSP, nie powstaje przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, nie powstanie po stronie pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W konsekwencji na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przyznania jej pracownikom opcji na akcje w programie GPSOP, przyznania prawa do otrzymania akcji zastrzeżonych w programie GRSP, jak również przyznania warunkowego prawa do akcji w ramach programu GPPSP, o których mowa w art. 31 ustawy o PIT.

Zdarzenia nr: (2), (3), (4), (5). Zdaniem Spółki o przychodzie ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ustawy o PIT) można mówić wyłącznie w sytuacji, gdy określone świadczenia pracownik otrzymuje od pracodawcy w związku z wypełnieniem obowiązków w ramach stosunku pracy. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka (pracodawca) nie ma wpływu ani na wybór pracowników, których objęto poszczególnymi Programami, ani na wysokość przyznanych im świadczeń. Rola Spółki ogranicza się w tym zakresie jedynie do ponoszenia kosztów uczestnictwa pracowników w działaniach organizowanych przez spółkę zagraniczną.

W ocenie Spółki świadczeń spełnianych przez inny podmiot, nawet jeśli warunkiem ich otrzymania będzie, aby osoba, na rzecz której są spełniane, była pracownikiem określonego podmiotu, nie można zatem uznać za przychody ze stosunku pracy. Prawidłowość tej wykładni potwierdza treść art. 31 ustawy o PIT określającego obowiązki płatników - zakładów pracy i nakazujący im pobieranie w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy. Także i ten przepis wiąże przychody ze stosunku pracy z przychodami pochodzącymi od pracodawcy. Powyższy wniosek znajduje ponadto potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 lipca 2012 r. nr IPPB2/415-375/12-2/MK, który wyraził stanowisko, iż "warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot. (...) Skutki podatkowe z tytułu nieodpłatnego otrzymania przez pracowników Wnioskodawcy akcji spółki macierzystej mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych nie rodzą po stronie Spółki zatrudniającej pracowników obowiązków płatnika, o których mowa w art. 31 ustawy podatkowej, ani obowiązków informacyjnych wynikających z przepisu art. 42c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Podobne stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 grudnia 2011 r., sygn, II FSK 1113/10 stwierdził, iż "Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła, jakim jest stosunek pracy, jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy. W kolejnym wyroku z 27 kwietnia 2011 r., sygn. II FSK 1410/10, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż "objęcie czy też określone nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej realizowane jest przez tą spółkę, natomiast okoliczność, że beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie wzmiankowanych akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego spółkę krajową z jej pracownikami. Ze stanu faktycznego (...) nie wynika, że objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki brytyjskiej dla pracowników spółki polskiej stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników, aby - na przykład - objęte było zapisami umów o pracę."

Należy podkreślić, że w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Kwalifikowanie wszystkich wartości pieniężnych, które mają jakikolwiek związek ze stosunkiem pracy jako źródeł przychodu ze stosunku pracy na podstawie użytego w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT pojęcia "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne" nie jest uzasadnione. Zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, wynagrodzenie pracownika ze stosunku pracy uzyskiwane jest w następstwie wypełniania obowiązków zleconych przez pracodawcę.

Natomiast od samego początku realizacji poszczególnych Planów, a więc od przyznania opcji bądź udzielenia przyrzeczenia przekazania akcji, aż do ich realizacji poprzez nabycie akcji po zagwarantowanych cenach lub otrzymania akcji nieodpłatnie więź prawna, jaka powstaje z realizacji tych Programów istnieje jedynie pomiędzy poszczególnymi objętymi danym Programem pracowników Spółki a K., nie zaś pomiędzy tymi pracownikami a Spółką. Pracownicy z racji realizacji tych Programów nie mogą zatem formalnie rzecz biorąc występować wobec Spółki z jakimikolwiek roszczeniami prawnymi. W takiej sytuacji nie ma wystarczających przesłanek, aby przyjąć, iż mamy do czynienia z przychodami ze stosunku pracy, a Spółka jako pracodawca jest zobowiązana, m.in. do wykonywania obowiązków wynikających z funkcji płatnika, zgodnie z art. 31 ustawy o PIT.

Zdaniem Spółki również fakt, że Spółka obciążana jest kosztami uczestnictwa pracowników w Programach GRSP i GPPSP (tekst jedn.: kosztami akcji przekazanych pracownikom), nie ma wpływu na uznanie, czy przychód osiągany przez pracowników w związku z udziałem w tych Programach stanowi przychód ze stosunku pracy. Okoliczność ta nie zmienia bowiem zasadniczej kwalifikacji świadczenia uzyskiwanego nie od Spółki, ale od zagranicznego podmiotu niebędącego pracodawcą. Spółka podziela w tym zakresie stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 27 kwietnia 2011 r., (sygn. II FSK 1410/10), zgodnie z którym: "Refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy też samodzielnie, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników. Związki gospodarcze czy też kapitałowe łączące spółkę krajową ze spółką zagraniczną nie są wystarczającą podstawą do uznania, że wartości lub prawa uzyskiwane od spółki zagranicznej są świadczeniami ze stosunku pracy zawartego i realizowanego ze spółką krajową".

Podsumowując, w ocenie Spółki uczestnictwo w Programach opisanych w stanie faktycznym nie powoduje powstania po stronie pracowników na żadnym z etapów realizowania ww. Programów przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. A zatem Spółka nie jest zobowiązana do wykonywania funkcji płatnika w stosunku do przychodów, które pracownicy mogą osiągnąć w związku z uczestnictwem w ww. Programach. Ewentualne przychody osiągane przez pracowników z udziału w ww. Programach należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT. Rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych ciąży - zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy o PIT bezpośrednio na podatniku (w tym przypadku będącym pracownikiem Spółki) a nie na Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie spoczywających na Wnioskodawcy obowiązków płatnika.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

* jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

* jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

* jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,

* w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ustawy).

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, iż przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako "stosunek pracy" jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

W art. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 9 wymienia się inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy, sporządzone według ustalonego wzoru (informacje PIT-8C).

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż warunkiem istnienia obowiązków informacyjnych dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz tych osób.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, oraz realizacji praw z nich wynikających. Jak stanowi art. 17 ust. 1b ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że P Sp. z o.o. jest spółką zależną, wchodzącą w skład grupy kapitałowej P. Spółka jest bezpośrednio powiązana z K. (dalej K.) publiczną spółką akcyjną z siedzibą w Holandii, której akcje notowane są na giełdzie w USA oraz w Amsterdamie.

K. oferuje pracownikom swoich spółek zależnych na całym świecie, w tym w Polsce pracownikom Spółki, programy motywacyjne oparte na akcjach K.

1. Program opcji na akcje określany jako Global P Stock Option Program polegający na przyznaniu pewnym pracownikom spółek z grupy P możliwości (opcji) nabycia akcji K. po ustalonych w chwili przyznania opcji cenach (cena giełdowa z dnia przyznania opcji).Opcje mogą być zrealizowane najwcześniej po upływie 3-letniego okresu od dnia przyznania opcji. Opcja może być zrealizowana nie później niż 10 lat od dnia jej przyznania. Opcje nie są zbywalne, nie dają innych praw majątkowych - poza prawem do nabycia akcji po ustalonej cenie - ani też praw korporacyjnych.

Opcje na akcje stanowią inny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, a tym samym stanowią pochodny instrument finansowy zdefiniowany w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Program/uprawnienie do akcji zastrzeżonych określany jako Global P Restricted Shares Rights Program polega na przyznaniu pewnym pracownikom spółek z grupy P prawa do nieodpłatnego otrzymania określonej liczby akcji K. po upływie określonego czasu od dnia przyznania tego prawa, tj. po upływie roku (1/3 przyznanej liczby akcji), dwóch lat (1/3 przyznanej liczby akcji), trzech lat (1/3 przyznanej liczby akcji). Akcje po upływie danego okresu przekazywane są na rachunek prowadzony przez biuro maklerskie dla danego pracownika i pracownik może nimi dysponować. W okresie od przyznania prawa do przekazania akcji na rachunek maklerski pracownik nie jest uprawniony do dysponowania akcjami ani do czerpania jakichkolwiek pożytków z tych akcji. W przypadku utrzymania własności akcji przez 3 lata od dnia ich przekazania na rachunek maklerski, pracownik jest uprawniony do otrzymania dodatkowo 20% akcji posiadanych na rachunku maklerskim przez okres 3 lat.

3. Długoterminowy plan motywacyjny 2013, w ramach którego przyznanie akcji następuje po osiągnięciu zakładanych celów finansowych przez grupę P. Polega na warunkowym przyznaniu prawa do nieodpłatnego otrzymania pewnej liczby akcji K. po upływie 3-letniego okresu od dnia przyznania tego warunkowego prawa. Otrzymanie akcji po upływie 3-letniego okresu uzależnione jest od realizacji celów określonych przez grupę P i mierzonych na poziomie globalnym, tj. wysokość skorygowanej całkowitej stopy zwrotu oraz wysokość skorygowanego zysku na akcję. W zależności od wartości tych wskaźników na koniec 3-letniego okresu od przyznania warunkowego prawa pracownik może otrzymać różną ilość akcji K., tj. mniejszą lub większą (do 200% pierwotnie warunkowo przyznanej ilości akcji) niż określona w dniu przyznania warunkowego prawa lub też nie otrzymać ich wcale. Ilość faktycznie przyznanych akcji zależy od tego czy ww. wskaźniki osiągnęły poziom zakładany bądź też poziom niższy lub wyższy.

Uczestnictwo w ww. programach nie stanowi elementu warunków pracy i płacy tych pracowników (nie jest objęte postanowieniami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników). Spółka nie zawarła z K. umowy mającej na celu uzyskania jej akcji, z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich, to jest pracowników Spółki.

Jak już wyżej wskazano przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako "stosunek pracy" jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie od spółki z siedzibą w Holandii) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy kapitałowej) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy pomimo, że Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa pracowników Programu motywacyjnego.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie jest organizatorem Programów motywacyjnych. Programy motywacyjne oparte na akcjach K. organizowane są przez podmiot zagraniczny mający siedzibę w Holandii.

Jak wynika z treści wniosku pracownicy, którzy stali się uczestnikami Programów uprawnionymi do otrzymania powyższych świadczeń nie łączy ze Spółką zagraniczną żadna formalna relacja. Pracownicy Wnioskodawcy nie są zatrudnieni w spółce z siedzibą w Holandii.

Zatem w związku z otrzymaniem przez pracowników Wnioskodawcy świadczeń od spółki K. mającej siedzibę w Holandii w postaci niezbywalnych opcji na akcje stanowiących pochodny instrument finansowy a następnie nabyciem akcji spółki Spółki K. z siedzibą w Holandii w wykonaniu opcji na akcje oraz w związku z nieodpłatnym nabyciem od podmiotu trzeciego akcji restrykcyjnych Spółki K. stanowiących papiery wartościowe, jak też w momencie odpłatnego zbycia akcji pracownicy Wnioskodawcy nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obliczenia, poboru i zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od tych przychodów, gdyż pracownicy nie uzyskują z tego tytułu przychodu ze stosunku pracy.

Jak wskazano we wniosku opcje na akcje Spółki K. przyznane pracownikom Wnioskodawcy przez spółkę z siedzibą w Holandii, stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczany poprzez wydanie akcji Spółki z siedzibą w Holandii, natomiast akcje restrykcyjne spółki K. stanowią papiery wartościowe, o których mowa w art. 5a pkt 11 ww. ustawy.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku zrealizowania przez pracowników Spółki praw wynikających z opcji na akcje pracownicy osiągną przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla pracowników przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy (Spółce) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika. Natomiast nieodpłatne nabycie akcji restrykcyjnych, którymi pracownik może dysponować, tj. dających uczestnikowi programu prawo głosu oraz prawo do dywidendy, na podstawie opisanego program/uprawnienia do akcji zastrzeżonych określany jako Global P Restricted Shares Rights Program (GRSP), jak również tych dodatkowych, przyznanych w przypadku utrzymania własności akcji przez 3 lata od dnia ich przekazania na rachunek maklerski, skutkuje przysporzeniem majątkowym po stronie pracowników, z uwagi na fakt, że aby podatnik mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z ich nieodpłatnym nabyciem nie ponosi takich wydatków. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracowników Spółki przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który będzie odpowiadać wartości rynkowej nabytych nieodpłatnie akcji spółki K. z siedzibą w Holandii.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W związku z powyższym w niniejszej sprawie objęcie pracowników Spółki programami motywacyjnymi nie skutkuje powstaniem po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika, wynikające z treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani obowiązki informacyjne.

Z uwagi na to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka nie wykonuje i nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu udziału w programach motywacyjnych.

Zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza zatem w szczególności:

* stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

* stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz

* zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) Wnioskodawcy w kontekście Jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

W konsekwencji, niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. w zakresie obowiązków płatnika - w kontekście obowiązku obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników - uczestników programów motywacyjnych).

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenie te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.